PP I 443/556/06/AW - Czy premie pieniężne mają charakter rabatu, który zmniejsza podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów?

Na podstawie art. 14b § 2 i § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z wniesionym przez Sp. z o. o. zażaleniem z dnia 10 kwietnia 2006 r. (data stempla pocztowego) na postanowienie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego z dnia 28 marca 2006. Nr PP II 443/1/16/185/06 w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej uznania otrzymywanej premii pieniężnej za rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), który zmniejsza podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu zmienia przedmiotowe postanowienie i stwierdza, że stanowisko podatnika jest prawidłowe.

W dniu 9 stycznia 2006 r. do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu wpłynął wniosek Sp. z o.o. o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego.

W złożonym wniosku, Spółka zwróciła się z zapytaniem, czy otrzymywane premie pieniężne mają charakter rabatów, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, zmniejszających podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Przedstawiając stan faktyczny Spółka wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i przetwórstwa tworzyw polimerowych. Ze względu na fakt, że działa ona w ramach międzynarodowej grupy kapitałowej, większość umów handlowych, które dotyczą Spółki jest negocjowana na poziomie całej Grupy. Odnosi się to między innymi do transakcji zawieranych z dostawcami z krajów Unii Europejskiej, które są rozpoznawane przez Spółkę jako wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów. W praktyce, kontrakty z dostawcami (lub ich grupami kapitałowymi) zawierają często klauzule zobowiązujące dostawców do wypłaty premii pieniężnych na rzecz podmiotów należących do Grupy, w ramach której działa Podatnik (w tym także na rzecz Podatnika). Wysokość wypłacanej premii określana jest procentowo i zależy od wolumenu zakupów dokonywanych przez Grupę u danego dostawcy w danym okresie. Premie są wypłacane przez dostawców w formie gotówkowej (przelewem na konto) albo podlegają zaliczeniu na poczet przyszłych zakupów. Dostawcy udzielający premii za dany okres dokumentują ten fakt wystawiając noty uznaniowe. Poszczególne noty zawierają wartość procentową premii (np. 5%) oraz jej kwotę (wyrażoną zwykle w walucie obcej). Nie wskazują jednak numerów faktur sprzedażowych, do których premia się odnosi. Pomimo tego, zarówno Podatnik, jak i dostawcy potrafią jednoznacznie przyporządkować premię do konkretnych dostaw. Strony są bowiem świadome zarówno ilości dostaw, które miały miejsce w poszczególnych okresach rozliczeniowych, ich wartości, jak również wynikającej z tych dostaw wartości premii pieniężnej przyznanej za dany okres. Innymi słowy, każda premia udzielona Spółce przez dostawcę dotyczy wszystkich dostaw dokonanych przez danego dostawcę w danym okresie rozliczeniowym przyjętym przez strony.

Zdaniem Podatnika, otrzymywane przez Spółkę premie pieniężne stanowią rabaty, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Argumentując własne stanowisko, Podatnik wskazuje, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera legalnej definicji pojęcia "rabat", dlatego określając jego zakres znaczeniowy należy dokonać przede wszystkim wykładni gramatycznej, która opiera się na potocznym rozumieniu słów użytych w ustawie. W sytuacji takiej, pomocnym jest odwołanie się do definicji słownikowej. Słownik języka polskiego PWN (pod redakcją prof. Mieczysława Szymczaka, Warszawa 1998 r.) definiuje "rabat" jako "zniżkę, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie; opust". Z kolei "opust", jeden z synonimów słowa "rabat", jest opisywany jako: "zniżka ceny kupna, przyznawana nabywcy przez sprzedawcę (zwykle przy zakupach hurtowych)". W oparciu o powyższe definicje słownikowe możliwe jest wskazanie najbardziej charakterystycznych cech rabatów (opustów) występujących w praktyce handlowej, a mianowicie:

W opinii Spółki, premie pieniężne otrzymywane przez nią od dostawców spełniają wszystkie wymienione powyżej cechy. Zatem zdaniem Spółki spełnione są przesłanki uznania takich premii pieniężnych za rabaty.

Spółka odniosła się także do stanowiska Ministra Finansów w zakresie podatkowego traktowania premii pieniężnych zawartego w wyjaśnieniach z dnia 30 grudnia 2004 r. i wskazała, że opisane w stanie faktycznym premie pieniężne są związane z konkretnymi dostawami. Zatem w świetle powyższego pisma Ministra Finansów należałoby uznać, że premie te powinny być traktowane jak rabat.

W odpowiedzi na przedmiotowy wniosek organ pierwszej instancji udzielił pisemnej interpretacji postanowieniem z dnia 28 marca 2006 r. Nr PP II 443/1/16/185/06, w którym stwierdzono, że stanowisko przedstawione przez Sp. z o.o. jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ wskazał, że sytuacji, gdy premia pieniężna wypłacana jest nabywcy z tytułu dokonywania przez niego w określonym czasie zakupu określonej wartości lub ilości towaru i nie jest związana z żadną konkretną dostawą, należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonym zachowaniem nabywcy, a zatem ze świadczeniem usługi przez nabywcę otrzymującego taką premię, która to usługa podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Wypłaconą premię pieniężną traktować należy wówczas jako wynagrodzenie za świadczoną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Odnosząc się do argumentów Spółki przedstawionych we wniosku Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu wskazuje, iż pojęcie "rabatu" w kontekście zagadnienia premii pieniężnych nie może być odczytywane wyłącznie w oparciu o wykładnię językową tego słowa. Nie każdy rabat w rozumieniu przytoczonej przez Podatnika definicji należy uznać za rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. W przedstawionym stanie faktycznym, otrzymaną przez Spółkę premię pieniężną uznać bowiem należy za wynagrodzenie za spełnienie przez nią określonego świadczenia. Świadczenie to jest usługą, podmiot udzielający premii odnosi bowiem wymierne korzyści związane z określonym zachowaniem świadczącego, zmierzającym do spełnienia warunków uzyskania premii. W związku z powyższym, czynność w wyniku której następuje wypłata premii pieniężnej jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tj. świadczeniem usługi (odpłatnym) przez podmiot otrzymujący premię na rzecz podmiotu udzielającego tej premii. Konsekwencją uznania danej premii pieniężnej za formę wynagrodzenia za określone świadczenie jest brak możliwości potraktowania jej jako rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do przedstawionego przez Spółkę związku premii pieniężnej z konkretną dostawą (wszystkimi dostawami dokonanymi w danym okresie) wskazać należy, iż dla uznania premii za rabat istotnym jest, aby związek ten polegał na tym, iż dana premia stanowi faktyczne obniżenie wartości konkretnie oznaczonej transakcji, a nie jedynie formę rozliczenia wzajemnych należności. W przypadku, gdy premia pieniężna jest wypłacana w związku z osiągnięciem określonego obrotu w stosunkach handlowych z danym kontrahentem, niewątpliwym jest, że premia ta związana jest z konkretnymi dostawami. Premia ta jest bowiem wynikiem dokonywania tych dostaw i dla określenia jej wysokości niezbędnym jest przyporządkowanie jej określonym dostawom. Jednakże związek ten jest jedynie pośredni i polega wyłącznie na ustalaniu wysokości wynagrodzenia za świadczenie poprzez odwołanie się do wcześniejszych dostaw. Premia ta natomiast kształtuje obrót uzyskany przez podmiot odrębny od dostawcy towarów i stanowi wynagrodzenie za inne świadczenie niż dostawa towarów. Ustalenie przez strony wysokości wynagrodzenia za określone świadczenie jako pewną część wartości innych transakcji (wcześniejszych dostaw) nie pozwala zatem na uznanie, iż dostawca tych towarów udzielił Podatnikowi rabatu w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na powyższe postanowienie Sp. z o.o. złożyła zażalenie, w którym zarzuciła niepełne rozpoznanie stanu faktycznego przy wydawaniu interpretacji, co w konsekwencji spowodowało naruszenie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

Spółka zarzuciła, iż celem organu podatkowego I instancji było takie ukształtowanie argumentacji, aby możliwe było wykorzystanie stanowiska Ministra Finansów zaprezentowanego w piśmie z dnia 30 grudnia 2004 r. Nr PP3-812-1222/2004/AP/4026. Organ nie odniósł się do indywidualnej sytuacji Spółki, a w szczególności w kwestii obniżenia cen wszystkich dostarczonych towarów czy odniesienia wysokości premii pieniężnej do wszystkich dostaw z danego okresu. Ponadto Spółka podkreśliła, iż sposób dokumentacji ustalonego pomiędzy Spółką i dostawcą a następnie udzielonego rabatu nie powinien być wykorzystywany przez organ I instancji do ukształtowania niekorzystnego dla Spółki stanowiska, bez analizy (ustalenia) woli stron transakcji, tj. Spółki i dostawcy. W przypadku wątpliwości co do stanu faktycznego organ I instancji powinien był zwrócić się do Spółki o jego doprecyzowanie.

Składając przedmiotowe zażalenie Strona wniosła o zmianę interpretacji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu i potwierdzenie, że premie pieniężne otrzymywane przez Spółkę od dostawców mają charakter rabatów, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zmniejszających podstawę opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu po analizie zgromadzonego materiału uznał co następuje:

Sp. z o. o. zwróciła się z następującym zapytaniem: Czy premie pieniężne otrzymywane przez Spółkę od dostawców mają charakter rabatów, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT zmniejszających podstawę opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Z treści powołanego przepisu wynika, że pisemna informacja organu podatkowego, stanowiąca odpowiedź na pytanie prawne dotyczyć ma wyłącznie prawa podatkowego.

Według art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej na prawo podatkowe składają się przepisy ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych. Z kolei według definicji legalnej ustaw podatkowych rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Jak słusznie wskazała Strona w uzasadnieniu wniosku ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera legalnej definicji pojęcia "rabatu". Organ odwoławczy zwraca uwagę, że "rabat" nie jest pojęciem podatkowym tylko ekonomicznym.. Istota problemu będącego przedmiotem zapytania sprowadza się do ustalenia charakteru relacji łączących Spółkę z jej kontrahentami. Wynika to zarówno z treści wniosku jak i ze złożonego zażalenia. Ocena umowy, woli stron wyrażonej w treści stosunku prawnego, nie stanowi interpretacji przepisów prawa podatkowego. Jeżeli zatem premie pieniężne są rabatem, jak twierdzi wnioskodawca, to zgodnie z brzmieniem art. 31 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. przepis art. 29 ust. 4 stosuje się odpowiednio. O tym, że w istocie udzielone premie pieniężne są rabatem świadczyć może to, że wnioskodawca potrafi przyporządkować rabat (premię) do konkretnej transakcji. Jednakże zauważyć należy także, że skutki udzielonych rabatów należy wywodzić także ze sposobu ich realizacji. Wypłacone premie pieniężne odnosić należy do zrealizowanej sprzedaży, zaś rozliczenie z przyszłymi dostawcami obniża podstawę opodatkowania od tych dostaw. Odpowiedź na tak postawione pytanie nie stanowi interpretacji prawa podatkowego. Zatem organ podatkowy I instancji nie posiadał kompetencji do udzielenia w przedmiotowej sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14a § 1, ponieważ zawarte we wniosku Spółki pytanie wykracza poza zakres prawa podatkowego.

Decyzja niniejsza jest ostateczna