PP/443-160/04 - Opodatkowanie przychodów uzyskiwanych w ramach masy upadłości

Pytanie podatnika W sprawie opodatkowania przychodów uzyskiwanych w ramach masy upadłości, w sytuacji gdy syndyk kontynuuje działalność upadłego,

w którym momencie dokonać zgłoszenia likwidacji działalności gospodarczej - z chwilą uprawomocnienia orzeczenia sądu pozbawiającego prawa prowadzenia działalności gospodarczej, czy też z chwilą uprawomocnienia decyzji organu ewidencyjnego o wykreśleniu osoby fizycznej z ewidencji działalności gospodarczej.

W dniu 29 września 2004 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek Pana w sprawie udzielenia informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. Przedmiotowy wniosek został przesłany do tutejszego organu przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Toruniu w celu udzielenia odpowiedzi w części dotyczącej podatku od towarów i usług.

W analizowanym wniosku wyjaśnia Pan, iż Sąd Rejonowy w... XIII Wydział Gospodarczy dla spraw Upadłościowych i Naprawczych postanowieniem z dnia 10 lutego 2004 r. ogłosił upadłość.... Postępowanie upadłościowe z opcją likwidacyjną jest w toku. Ponadto w dniu 19 lipca 2004 r. Sąd orzekł o pozbawieniu... prawa prowadzenia działalności gospodarczej przez cztery lata. Wobec powyższego będą podstawy do wykreślenia... z ewidencji działalności gospodarczej, o czym zostanie poinformowany urząd skarbowy.

W świetle powyższych okoliczności powstała wątpliwość co do możliwości dalszego opodatkowania przychodów uzyskiwanych w ramach masy upadłości..., w sytuacji gdy syndyk kontynuuje działalność upadłego.

Wnosi Pan również o wyjaśnienie, w którym momencie dokonać zgłoszenia likwidacji działalności gospodarczej - z chwilą uprawomocnienia orzeczenia sądu pozbawiającego prawa prowadzenia działalności gospodarczej, czy też z chwilą uprawomocnienia decyzji organu ewidencyjnego o wykreśleniu osoby fizycznej z ewidencji działalności gospodarczej.

Ponadto podkreśla Pan, że w prawie upadłościowym i naprawczym rozstrzyganie o ewentualnym prowadzeniu przedsiębiorstwa przez syndyka pozostawiono kompetencji Rady Wierzycieli lub Sędziego Komisarza, a ich decyzja jest niezależna od ewentualnego orzeczenia zakazu prowadzenia działalności gospodarczej przez upadłego.

Zdaniem Pana pozbawienie upadłego prawa prowadzenia działalności gospodarczej nie powinno skutkować utratą możliwości opodatkowania przychodów masy upadłości, w tym również podatkiem od towarów i usług, albowiem syndyk w imieniu własnym, ale na rachunek upadłego dokonuje czynności powodujących powstanie zarówno podatku należnego jak i naliczonego.

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Toruniu, działając zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) udziela informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w sprawie, o której mowa w powołanym wyżej piśmie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 powyższej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ogłoszenie upadłości przedsiębiorstwa nie pozbawia upadłego podmiotowości prawnej ani prawa do własnego majątku, powoduje jedynie brak prawa zarządu oraz możliwości korzystania i rozporządzania tym majątkiem. Upadłe przedsiębiorstwo pozostaje więc w dalszym ciągu podmiotem praw i obowiązków, jest też właścicielem majątku, nie może jedynie zarządzać ani reprezentować majątku wchodzącego w skład masy. Czynności prawne i procesowe podejmuje za upadłego i na jego rachunek syndyk, przeprowadzający likwidację, która zgodnie z art. 90 Prawa upadłościowego następuje przez sprzedaż ruchomości i nieruchomości, przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego oraz realizowanie innych jego praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości. Ze skutkami ogłoszenia upadłości podmiotu w aspekcie prawnopodatkowym pojawia się kwestia dalszego podlegania obowiązkowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 373 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze sąd może orzec pozbawienie na okres od trzech do dziesięciu lat prawa prowadzenia działalności gospodarczej. Prawomocne postanowienie sądu orzekające zakaz prowadzenia działalności gospodarczej wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Niedopuszczalne jest więc, aby osoba pozbawiona prawa o którym mowa powyżej, mogła być (w przypadku osoby fizycznej) wpisana do ewidencji działalności gospodarczej.

Zgodnie z ustawą z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178 z późn. zm) prawomocne orzeczenie sądu stanowi podstawę do wydania przez organ ewidencyjny decyzji o wykreśleniu przedsiębiorcy z ewidencji działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 7g ust. 2 w/w ustawy organ ewidencyjny jest obowiązany przekazać w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna, informację o wykreśleniu przedsiębiorcy z ewidencji działalności gospodarczej m.in. właściwemu urzędowi skarbowemu.

Rozpatrując skutki prawne orzeczenia zakazu prowadzenia działalności gospodarczej na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) należy zwrócić uwagę, że już z chwilą ogłoszenia upadłości upadły traci prawo zarządu oraz możliwość korzystania i rozporządzani mieniem wchodzącym w skład masy upadłości. Z tego też powodu upadły nie dokonuje samodzielnie już żadnych czynności podlegających pod ustawę o VAT a czynności tych dokonuje syndyk.

Wszelkie czynności realizowane przez syndyka w stosunku do majątku upadłego mające charakter odpłatnej dostawy lub świadczenia usług są realizowane na rachunek upadłego, lecz w imieniu syndyka. Czynności te realizowane są w ramach działalności gospodarczej upadłego i na jego rachunek, lecz w wyniku decyzji zarządczych i rozporządzających podejmowanych przez syndyka, który firmuje je własnym imieniem. Odnośnie zatem wszelkich odpłatnych czynności dostaw towarów oraz świadczenia usług wykonanych na rachunek upadłego w następstwie decyzji zarządczych syndyka, podatnikiem w świetle art. 15 ust. 1 ustawy pozostaje upadły, którego działalność gospodarcza jest, w takim szczególnym zakresie i formie, w dalszym ciągu prowadzona pod zarządem syndyka, a nie upadłego, który utracił prawo zarządu oraz możliwość korzystania i rozporządzania mieniem wchodzącym w skład masy upadłości. W następstwie tego syndyk, jako zarządzający majątkiem upadłego, winien dokonać rozliczenia upadłego z tytułu podatku od towarów i usług w okresie sprawowania swojej funkcji.

Fakt pozbawienia podatnika statusu przedsiębiorcy w czasie trwania postępowania upadłościowego nie może skutkować wykreśleniem go z rejestru podatników VAT a rozliczenia dokonywane przez syndyka winny być dokonywane na dotychczasowych zasadach.

Stanowisko takie zostało potwierdzone m.in. w wyroku NSA z dnia 13 października 1999 r. sygn. akt I SA/Gd 1180/97 w którym stwierdzono, że czynności sprzedaży towarów dokonywane przez syndyka masy upadłości podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i brak jest podstaw do wykreślenia z rejestru podatnika pozostającego w upadłości i unieważnienia nadanego temu podatnikowi numeru identyfikacji podatkowej dopóty, dopóki działający w jego imieniu i na jego rachunek syndyk masy upadłości dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy również podkreślić, że masa upadłości aż do likwidacji stanowi własność upadłego a ogłoszenie upadłości nie pozbawia upadłego tego prawa. Ponadto w wyroku NSA z dnia 16 maja 1997 r. sygn. akt I SA/Łd 86/96 orzeczono, że podstawą do wykreślenia podatnika z rejestru powinno być zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, a nie ogłoszenie upadłości.

Reasumując należy stwierdzić, iż nie można upadłości utożsamiać z zaprzestaniem wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, o których mowa w art. 96 ust. 6 ustawy o VAT, a syndyk jako zarządzający masą upadłego, dokonując sprzedaży winien rozliczyć upadłego z tytułu podatku od towarów i usług.

Niniejszej odpowiedzi udzielono w oparciu o stan faktyczny przedstawiony w przedmiotowym piśmie oraz w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu datowania niniejszego pisma.