PP-1.7-4430-11/06 - Możliwość ustalenia obrotu niepodlegającego podatkowi od podatku od towarów i usług na podstawie rejestrów sprzedaży.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 19 ust. 13 pkt 2a, art. 99 ust. 1 i ust. 14, art. 106 ust. 1 i ust. 2, art. 109 ust. 3, ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 września 2005 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 185, poz. 1545) i § 15 ust. 1 i ust. 2, § 27 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798), po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 17 stycznia 2006 r. znak: PO-2/443/386/131/AT/2005, w którym udzielono interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów w podatku od towarów i usług

Wnioskiem z dnia 20 października 2005 r. Spółka wystąpiła o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku wskazała, że w deklaracji podatkowej dla potrzeb podatku od towarów i usług VAT-7 w poz. 21 ujmuje obrót wynikający z wykonywania usług wewnątrzwspólnotowego transportu drogowego (przewóz ładunków) i spedycyjnych, opodatkowanych poza terytorium kraju. Obrót ten Spółka wylicza na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 2a ustawy. Spółka wystawia około 500 faktur dla nierezydentów miesięcznie i takie rozwiązanie (ustalenie wysokości obrotu w oparciu o art. 19 ust. 13 pkt 2a ustawy) jest czasochłonne. Istnieje możliwość wykazania obrotu z tytułu świadczonych za granicą usług w wysokości wynikającej z ewidencji księgowej przychodów dla celów podatku dochodowego. Kwota obrotu ustalona obydwoma sposobami pozostaje przybliżona i praktycznie różnica do zwrotu w terminie 60 dni przysługuje Spółce zawsze w całości. Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii możliwości ustalania obrotu niepodlegającego podatkowi od podatku od towarów i usług na podstawie rejestrów sprzedaży tworzonych dla celów podatku dochodowego. Na tle takich okoliczności podatnik formułuje stanowisko, że taki sposób jest dopuszczalny, ponieważ usługi nie podlegają opodatkowaniu w kraju, zatem nie podlegają reżimowi ustawy o podatku od towarów i usług.

Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie postanowieniem z dnia 17 stycznia 2006 r., znak: PO-2/443/386/131/AT/2005, uznał stanowisko podatnika za niezgodne z prawem.

W uzasadnieniu postanowienia stwierdził, iż zgodnie z postanowieniami art. 99 ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług minister właściwy do spraw finansów publicznych został upoważniony do określenia w drodze rozporządzenia, wzorów deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1, 2 i 8-11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania.

W § 1 pkt 1 rozporządzania z dnia 19 września 2005 r. Minister Finansów określił wzór deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług VAT-7, o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy, stanowiący załącznik Nr 1 do rozporządzenia. Z kolei załącznik Nr 3 zawiera objaśnienia dla deklaracji dla podatku od towarów i usług. Z objaśnień do deklaracji w części C "Rozliczenie transakcji podlegających opodatkowaniu oraz podatku należnego, a także transakcji wykonywanych poza terytorium kraju" wynika, iż w poz. 21 deklaracji wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy.

Organ podatkowy stwierdził, iż podatnik w celu ujęcia w prawidłowy sposób w deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług VAT-7 świadczonych usług wewnątrzwspólnotowego transportu towarów oraz usług spedycyjnych, opodatkowanych poza terytorium kraju, obowiązany jest do prowadzenia ewidencji transakcji w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Zasadą jest, iż dane dotyczące sprzedaży ujmuje się w ewidencji w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy. W przypadku usług opodatkowanych poza granicami kraju należy je ująć w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstałby obowiązek podatkowy, gdyby usługi te były świadczone na terytorium kraju.

Stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 2a ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami.

Wobec powyższego organ podatkowy uznał, iż podatnik obowiązany jest w poz. 21 deklaracji podatkowej ująć dane dotyczące świadczonych usług transportu wewnątrzwspólnotowego z rejestrów prowadzonych dla potrzeb podatku od towarów i usług i w wysokości wyliczonej w oparciu o art. 19 ust. 13 pkt 2a ustawy.

Na wyżej wymienione postanowienie Spółka pismem z dnia 20 stycznia 2006 r. złożyła zażalenie. W uzasadnieniu podnosi, iż obrót wynikający z wykonywania usług wewnątrzwspólnotowego transportu drogowego poza terytorium kraju ujmuje w poz. 21 deklaracji podatkowej VAT-7. Powyższy obrót ustalany jest w oparciu o art. 19 ust. 13 pkt 2a ustawy. Zdaniem Spółki wykonywane usługi nie podlegają opodatkowaniu w kraju, lecz za granicą przez usługobiorcę, a więc art. 19 ust. 13 pkt 2a ustawy nie może się odnosić do tych usług. Obrót z tytułu wykonywania tych usług należy wykazać w wysokości wynikającej z ewidencji rachunkowej prowadzonej dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, co byłoby rozwiązaniem mniej pracochłonnym, zwłaszcza że kwoty obrotu ustalone obydwoma sposobami są zbliżone i Spółce zawsze przysługuje zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 60 dni w całości. Zdaniem Spółki organ podatkowy błędnie stwierdził, iż w przypadku usług opodatkowanych poza granicami kraju należy je ująć w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstałby obowiązek podatkowy, gdyby usługi te były świadczone na terytorium kraju. Organ podatkowy nie przywołał żadnej podstawy prawnej, z której zasada ta wynikałaby. Usługi te są wykonywane w różnych państwach należących do Unii Europejskiej, a Spółka nie posiada informacji kiedy w tych państwach powstaje obowiązek podatkowy. Zatem nie można mówić o obowiązku podatkowym, gdyż obowiązek podatkowy w kraju nie powstał. Wobec powyższego nietrafne jest stwierdzenie organu podatkowego, iż do wykazania w poz. 21 deklaracji podatkowej VAT-7 należy stosować art. 19 ust. 13 pkt 2a ustawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie po rozpatrzeniu zażalenia oraz zapoznaniu się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 536 z późn. zm.) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Stosownie do art. 99 ust. 14 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1, 2 i 8-11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania. W przepisie § 1 pkt 1 rozporządzenia z dnia 19 września 2005 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 185, poz. 1545) Minister Finansów określił wzór deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług (VAT-7), o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy, stanowiący załącznik Nr 1 do rozporządzenia oraz objaśnienia do tej deklaracji, stanowiące załącznik nr 3 do rozporządzenia. Zgodnie z objaśnieniami do deklaracji dla podatku od towarów i usług, w części C zatytułowanej "Rozliczenie transakcji podlegających opodatkowaniu oraz podatku należnego, a także transakcji wykonywanych poza terytorium kraju", w poz. 21 deklaracji wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy.

Przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy stanowi, iż podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Natomiast zgodnie z art. 87 ust. 5 ustawy na umotywowany wniosek, podatnikom dokonującym dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju i niedokonującym sprzedaży opodatkowanej przysługuje zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1, w terminie określonym w ust. 4 (czyli w terminie 60 dni).

Z przepisu art. 106 ust. 1 ustawy wynika, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Przepis ten stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (ust. 2 art. 106).

Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798) w § 27 ust. 1 i ust. 2 stwierdził, iż przepisy § 9, 11-23 i 26 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury te powinny zawierać dane określone w § 9, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. Sprawę terminu wystawienia faktury VAT dokumentującej m.in. usługi transportowe taborem samochodowym regulują przepisy § 15 ust. 1 i 2 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r., które stanowią, że w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10 i ust. 13 pkt 1-5 i 7-11 ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego oraz, że faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego. W przypadku świadczenia usług transportowych taborem samochodowym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje, zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy, z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania tejże usługi.

Wobec wyżej przedstawionych przepisów prawa chybiony jest zarzut, iż organ podatkowy nie powołał podstawy prawnej, z której wynikałby obowiązek ujęcia wynagrodzenia za świadczone usługi w miesiącu, w którym powstałby obowiązek podatkowy.

Z wyżej przedstawionych przepisów wynika, iż podatnik powinien wykazać wynagrodzenie za świadczone usługi transportowe i spedycyjne w ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz wykazać w poz. 21 deklaracji podatkowej dla potrzeb podatku od towarów i usług VAT-7, mając na uwadze wymienione wyżej przepisy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i prawny obowiązujący w dniu wydania przedmiotowego postanowienia, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie orzeka jak w sentencji decyzji.

Na decyzję służy stronie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Skargę do Sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, który wydał decyzję w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia stosownie do art. 53 § 1 i art. 54 § 1 cytowanej ustawy.