PP/005-1-P-39/05 - Moment uznania poniesionych wydatków za wydatki inwestycyjne dla celów zwolnienia od podatku dochodowego dochodu osiągniętego z działalności wykonywanej na terenie strefy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 z późn. zm.), zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie z dnia 28 września 2005 r., znak US.PD/423-31/JG/05, w którym udzielono interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie ustalenia momentu uznania poniesionych wydatków za wydatki inwestycyjne dla celów zwolnienia od podatku dochodowego dochodu, osiągniętego z działalności wykonywanej na terenie Strefy.

Stosownie do art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 ustawy, z urzędu, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Zgodnie ze stanem faktycznym, przedstawionym we wniosku z dnia 28 czerwca 2005 r. (data wpływu do U.S. 4 lipca 2005 r.), "P." System Sp. z o.o. prowadzi działalność gospodarczą na terenie Suwalskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia Nr 61 z dnia 2 grudnia 1998 r., wydanego przez Ministra Gospodarki. Do dnia 30 kwietnia 2004 r. dochody Spółki, uzyskane z działalności, określonej w zezwoleniu, całkowicie były zwolnione od podatku dochodowego. W myśl załącznika 1 do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13 stycznia 2001 r.), "P." System Sp. z o.o. jest przedsiębiorcą innym niż mały i średni. W związku z powyższym, maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej dla Spółki, zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840 z późn. zm.), wyniesie 75% kosztów inwestycji poniesionych do dnia 31 grudnia 2006 r. - dla przedsiębiorców prowadzących działalność inną niż działalność w sektorze motoryzacyjnym, na podstawie zezwolenia wydanego przed dniem 1 stycznia 2000 r.

Spółka od 1998 r. ponosiła wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w rozumieniu § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie Suwalskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. Nr 224, poz. 2271 z późn. zm.).

Z uwagi na fakt, iż przepisy podatkowe nie definiują momentu, w którym wydatek może być uznany za poniesiony, a ustalenie tego momentu jest niezbędne do prawidłowego dyskontowania limitu pomocy publicznej, pojawiła się wątpliwość, w którym momencie poniesione wydatki, w świetle przepisu § 9 ust. 3 rozporządzenia w sprawie Suwalskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej, należy uznać za wydatki inwestycyjne dla celów zwolnienia dochodu, osiągniętego z działalności gospodarczej wykonywanej na terenie Strefy, od podatku dochodowego od osób prawnych.

W opinii Spółki, wydatki te mogą zostać uznane za poniesione w momencie, w którym ich poniesienie zostanie odpowiednio udokumentowane, co oznacza, że dniem poniesienia wydatków powinien być pierwszy dzień miesiąca, w którym spółka otrzymała fakturę bądź rachunek.

W wydanym postanowieniu z dnia 28 września 2005 r., znak US.PD/423-31/JG/05, Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Stwierdził bowiem, iż zasadniczą przesłanką pozwalającą uznać za poniesiony wydatek z tytułu kosztów inwestycji będzie możliwość zaliczenia takiego wydatku do wartości początkowej środków trwałych, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym od osób prawnych.

Analizując przedmiotową sprawę, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, co następuje.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. Nr 54 z 2000 r., poz. 654 z późn. zm.), stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668, z 2000 r. Nr 117, poz. 1228, z 2002 r. Nr 113, poz. 984 i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 188, poz. 1840), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Jednocześnie w art. 17 ust. 4 ustawodawca podkreśla, iż powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

W myśl § 3 rozporządzenia w sprawie Suwalskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnienia podatkowego, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi pomoc regionalną z tytułu kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych odpowiednio w § 6-8. Natomiast, przez inwestycję należy rozumieć inwestycję związaną z utworzeniem lub rozbudową przedsiębiorstwa, z rozpoczęciem w przedsiębiorstwie działań obejmujących dokonywanie zasadniczych zmian produkcji bądź procesu produkcyjnego, zmian wyrobu lub usługi, w tym także zmian w zakresie sposobu świadczenia usług, jak również zakup majątku zlikwidowanego lub będącego w likwidacji przedsiębiorstwa albo przedsiębiorstwa, które uległoby likwidacji w przypadku niedokonania inwestycji w formie zakupu tego przedsiębiorstwa lub jego części. Jednocześnie nie jest dopuszczalna pomoc przeznaczona na inwestycje odtworzeniowe.

Za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą, zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia, uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na:

Stosownie do § 9 ust. 3 rozporządzenia, do dyskontowania otrzymanej pomocy i wydatków poniesionych w okresie od dnia 1 lutego 1998 r. do dnia 31 sierpnia 2004 r. stosuje się średniomiesięczne stopy sześciomiesięcznego kredytu udzielanego na warszawskim rynku międzybankowym (WIBOR), notowane w miesiącach poprzedzających miesiąc, w którym przedsiębiorca poniósł wydatek lub otrzymał pomoc. Przy określaniu zdyskontowanej wartości poniesionych wydatków i otrzymanej pomocy przyjmuje się, iż dniem poniesienia wydatku jest ostatni dzień miesiąca, w którym poniesiono wydatek (§ 9 ust. 6).

Powyższy przepis nie reguluje kwestii momentu, w którym dany wydatek należy uznać za poniesiony. Określa jedynie, jaki dzień przyjmuje się za dzień poniesienia wydatku dla wyliczenia zdyskontowanej wartości poniesionych wydatków i otrzymanej pomocy.

Przy rozstrzyganiu problemu, dotyczącego ustalenia momentu poniesienia wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, należy odnieść się do przytoczonych przepisów § 6 rozporządzenia, w którym zawarta została definicja tych wydatków. Zgodnie z jej treścią, wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą stanowią koszty inwestycji, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy, m.in. na zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych, w oparciu o przepisy o podatku dochodowym.

Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, przez poniesienie kosztu należy rozumieć koszt faktycznie poniesiony w znaczeniu kasowym, mający związek z prowadzoną przez podmiot działalnością (por. wyrok z dnia 20 lipca 2004 r., sygn. akt FSK 151/04 oraz z dnia 22 października 2004 r., sygn. akt FSK 624/04). Warunkiem niezbędnym jest też właściwe udokumentowanie poniesionego kosztu.

Zatem za moment poniesienia wydatków inwestycyjnych, uprawniających Spółkę do zwolnienia od podatku dochodowego, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznaje się moment ich faktycznego poniesienia w trakcie obowiązywania zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Suwalskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej, przy jednoczesnym udokumentowaniu odpowiednim dowodem, wystawionym również w czasie obowiązywania ww. zezwolenia. Ponadto, w momencie faktycznego poniesienia wydatku, podatnik zobowiązany jest do ustalenia czy zostanie on zaliczony do wartości początkowej składnika majątku trwałego, zgodnie z art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem, z rażącym naruszeniem prawa mamy do czynienia, gdy decyzja (postanowienie) została wydana wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem, albo uchylono obowiązek. Nie chodzi jednak w tego typu przypadkach o błędy wykładni prawa, ale o przekroczenie prawa w sposób jawny i niedwuznaczny.

Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do stwierdzenia naruszenia prawa w sposób rażący, bowiem postanowienie wydane przez Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie pozostawało w wyraźnej sprzeczności z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z § 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie Suwalskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Mając na uwadze treść art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz fakt rażącego naruszenia prawa w postanowieniu wydanym przez Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie z dnia 28 września 2005 r., znak US. PD/423-31/JG/05, istnieje konieczność zmiany przedmiotowego postanowienia z urzędu.

Na niniejszą decyzję służy prawo wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie w terminie 14 dni od daty doręczenia decyzji.