PO H/35/98 - Ustalenie wartości początkowej środków trwałych przy nabyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W związku z nadal zgłaszanymi wątpliwościami w zakresie stosowania przepisu § 6 ust. 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 35 ze zm.) w kontekście wyjaśnień zawartych w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 23 października 1997 r. nr PO H/3869/97/97, na podstawie art. 14 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926) uprzejmie wyjaśniam:

Wymieniony przepis rozporządzenia reguluje sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w podmiotach, które nabyły przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w drodze kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania lub wniesienia do spółki w formie wkładu niepieniężnego.

Zgodnie z przepisem § 6 ust. 13 rozporządzenia łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1) różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części a wynikającą z ksiąg zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części łączną wartością nabytych składników mienia nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - jeżeli cena nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest niższa niż wartość rynkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z dnia nabycia, powiększona o wynikającą z ksiąg zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wartość składników mienia nie będących środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi,

2) suma wartości rynkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - jeżeli suma ta powiększona o wynikającą z ksiąg zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części łączną wartość składników mienia nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi jest niższa niż cena nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Przy obliczaniu łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zasadnicze wątpliwości interpretacyjne budzi pojęcie "składników mienia nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi", które nie zostało zdefiniowane w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie amortyzacji.

Ministerstwo Finansów wydając interpretację stosowania omawianego przepisu w piśmie POH/3869/97/97 z dnia 23 października 1997 r. posłużyło się wykładnią prawa cywilnego, gdzie pojęcie "mienia" zostało zdefiniowane w art. 44 kodeksu cywilnego, zgodnie z którym mieniem jest własność i inne prawa majątkowe. W doktrynie prawa cywilnego przeważa pogląd, iż pod pojęciem mienia należy rozumieć sumę aktywów, bez uwzględnienia obciążeń tego mienia.

Jak wynika z przesyłanych do Ministerstwa pism podmiotów będących nabywcami przedsiębiorstw państwowych, jednoosobowych spółek Skarbu Państwa lub gminy, z reguły wynegocjowana cena nabycia jest niższa od wartości przejętych składników mienia o wartość długów przejętych do spłaty przez nabywcę.

W tej sytuacji przyjęcie mienia, w rozumieniu prawa cywilnego, do obliczenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozbawia podmioty (nabywców) prawa do amortyzacji tych środków i wartości dla celów podatkowych.

Uwzględniając przepis § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, który za wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uznaje cenę nabycia, za którą uważa się kwotę należną sprzedającemu (ust. 4 § 6), to analogicznie, przy stosowaniu przepisu § 6 ust. 13 rozporządzenia należy przyjąć nie tylko cenę nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wyszczególnioną w umowie zawartej w formie aktu notarialnego, ale także zobowiązania przejęte do spłaty przez nabywcę.

W ujęciu bilansowym przyjęte do spłaty zobowiązania i fundusze specjalne, wykazane w pasywach bilansu (poz. C i D), pomniejszają wartość składników mienia, wyszczególnionych w aktywach tego bilansu, a tym samym zwiększają cenę nabycia, decydującą o wartości początkowej nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Uwzględniając powyższe, Ministerstwo Finansów anuluje interpretację przepisu § 6 ust. 13 rozporządzenia, określoną w piśmie PO H/3869/97/97 z dnia 23 października 1997 r., jednocześnie wyjaśniając, iż użyte w tym przepisie pojęcie "łącznej wartości nabytych składników mienia nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi" odnosi się do wartości tych składników, wynikającej z ksiąg zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, skorygowanej o przyjęte do spłaty zobowiązania, a także pozostałe obciążenia wykazane w pasywach bilansu.

Analogiczne rozumienie "składników mienia nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi" należy stosować do obliczenia wartości początkowej firmy, na podstawie przepisu § 6 ust. 2 rozporządzenia.