PO/415-29/2003 - Wierzytelności nieściągalne a koszty uzyskania przychodu z tytułu najmu.

Pytanie podatnika

Wierzytelności nieściągalne, a koszty uzyskania przychodu z tytułu najmu.

Odpowiedź

W odpowiedzi na pismo z dnia 11.12.2003 r. w sprawie udzielenia informacji o zakresie stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) - Naczelnik Urzędu Skarbowego w Strzelcach Opolskich działając w oparciu o art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.) wyjaśnia co następuje:

Z przedstawionego przez Pana stanu faktycznego wynika, że jako posiadacz spółdzielczego prawa własności do lokalu użytkowego o powierzchni 100 m kw. wydzierżawiał Pan lokal, który nie jest składnikiem majątku wykorzystywanym w działalności gospodarczej. Za miesiące wrzesień i październik 2002 nie otrzymał Pan zapłaty z tytułu należnego czynszu. Brak zapłaty czynszu, który stanowił wówczas jedyne źródło Pana utrzymania spowodował, że wystąpił Pan do sądu o wydanie nakazu zapłaty w postępowaniu upominawczym, który otrzymał Pan wraz z klauzulą wykonalności na kwotę 5.679,11 zł. w dniu 17.12.2002 r. Jednakże pomimo monitów do wierzyciela nie otrzymał Pan należnej zapłaty, a następnie po uzyskaniu stosownej informacji z Sądu Gospodarczego, z której wynikało, że dzierżawca jest w stanie upadłości wystąpił Pan z wnioskiem do Komornika Sądowego o wszczęcie egzekucji długu. Z uwagi na brak majątku dłużnika do pokrycia zadłużeń postępowanie egzekucyjne umorzono, co skutkuje bezskutecznością egzekucji komorniczej. Przysługująca Panu należność z tytułu czynszu pomimo, iż nie została otrzymana to jednak została wykazana jako przychód należny.

W związku z powyższym pyta Pan czy w sytuacji, kiedy nie uzyskał Pan wynikającej z umowy dzierżawy kwoty należnego czynszu w miesiącu wrześniu i październiku 2002 r., może Pan zaliczyć kwotę odpowiadającą wysokości tej należności do kosztów uzyskania przychodu w momencie uprawdopodobnienia nieściągalności tej wierzytelności.

Dla celów podatku dochodowego w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały poszczególne źródła przychodów podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Pozarolnicza działalność gospodarcza wymieniona została w ust. 1 pkt 3 tego przepisu, natomiast najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, wymienione zostały jako odrębne źródła przychodów w ust. 1 pkt 6.

Moment uzyskania przychodów reguluje art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z treści art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Zapis art. 11 cytowanej ustawy wskazuje, że przychód z dzierżawy powstaje z chwilą faktycznego otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy i wartości pieniężnych. Jeżeli jednak dzierżawę nieruchomości stanowiłby przedmiot działalności gospodarczej podatnika, wówczas zastosowanie miałyby przepisy art. 14 ust. 1 ustawy w oparciu o które za przychód podatnika uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane.

Z definicji kosztów uzyskania przychodów określonej w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że kosztami uzyskania przychodu z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona. Zatem zaliczenie określonej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu uzależnione jest od spełnienia obu wyżej wskazanych warunków, czyli od uprzedniego zarachowania tych wierzytelności jako przychód należny oraz od odpowiedniego udokumentowania owej nieściągalności.

Z treści wymienionego wyżej przepisu wynika, że do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć tylko te wierzytelności nieściągalne, które wcześniej zostały zarachowane jako należne na podstawie art. 14, czyli zostały uzyskane z tytułu dzierżawy składników majątku związanych z działalnością gospodarczą

W związku z tym jeśli lokal użytkowy, który Pan wydzierżawiał nie stanowił składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą, a przychody powinny być przez Pana zarachowane w dacie ich otrzymania, przepis art. 23 ust. 1 pkt 20 w Pana przypadku nie ma zastosowania.