PO 4/UD-722-641/94

Odpowiadając na pismo z 6 czerwca 1994 r. Ministerstwo Finansów uprzejmie wyjaśnia:

Spółka i jej radca prawny twierdzą, że nie można utożsamiać zwolnienia spółek z udziałem zagranicznym utworzonych na podstawie ustawy z 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych (Dz. U. z 1988 r. Nr 41 poz. 325 z późn. zm.) ze stanem, prawnym określonym w art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106 poz. 482 z późn. zm.), czego konsekwencją jest brak możliwości rozliczenia strat z okresu objętego zwolnieniem na podstawie art. 7 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Spółki treść tej regulacji nie jest ani jednoznaczna ani oczywista, gdyż używa pojęć, których ustawa nie definiuje, bądź się nimi nie posługuje. I tak w ustawie nie występuje pojęcie "nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym", zaś pojęcie "wolne od podatku" jest użyte w art. 17 ustawy. Natomiast w ustawie o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych użyte jest inne pojęcie, a mianowicie: "zwalnia się od podatku dochodowego dochód spółki"; pojęcia te nie są tożsame.

W tej sytuacji powinno się zastosować wykładnię celowościową.

Zdaniem strony ustawa z 1988 r. miała na celu stworzenie warunków sprzyjających inwestowaniu w Polsce przez kapitał zagraniczny, stąd wprowadzone zostały określone preferencje dla inwestorów zagranicznych. Przedstawiona natomiast wykładnia zawarta w piśmie z 21 marca 1994 r., Nr PO 4/N-722-1106/94, niweczy te przywileje.

Nie można podzielić stanowiska Spółki i jej radcy prawnego. Instytucja stwarzająca możliwość rozliczania strat (niedoborów) ze źródła przychodów została wprowadzona do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od 1991 r. (art. 5 ust. 4). Kolejna modyfikacja tego przepisu została przez Sejm Rzeczypospolitej Polskiej wprowadzona w roku 1992, a więc po upływie dwóch lat od funkcjonowania ustawy z 23 grudnia 1988 r. o działalności gospodarczej z udziałem podmiotów zagranicznych. Do 1991 r. przepisy prawa podatkowego nie przewidywały możliwości rozliczania strat. Tak więc z takiej możliwości nie mogły również skorzystać spółki z udziałem zagranicznym. Konsekwencją tych rozwiązań było również to, że jeżeli spółka z udziałem zagranicznym w okresie zwolnienia od podatku (na podstawie art. 28 ustawy z 23 grudnia 1988 r.), poniosła stratę to straty tej, podobnie jak polskie podmioty gospodarcze, nie mogła rozliczać z dochodów uzyskanych w pozostałych okresach sprawozdawczych.

Nie negując, że ustawa z 23 grudnia 1988 r. miała na celu stworzenie warunków sprzyjających inwestowaniu przez kapitał zagraniczny w Polsce, zauważyć równocześnie należy, iż ta sama ustawa stanowiła, że spółki te podlegają opodatkowaniu na takich samych zasadach jakie odnosiły się do opodatkowania osób prawnych nie będących jednostkami gospodarki uspołecznionej (art. 27 ustawy). Takie usytuowanie oznaczało, iż poza okresowym zwolnieniem od podatku dochodowego, spółki te nie korzystały z żadnych innych preferencji. Nie można także podzielić poglądu co do braku tożsamości pojęć "zwalnia się od podatku dochodowego" oraz "wolne od podatku". Bez względu na nazwę pojęcia, istotą ich jest, że podmiot gospodarczy jest zwolniony od obowiązku zapłacenia podatku dochodowego. Gdyby bowiem intencją ustawodawcy było odmienne potraktowanie prawa spółek z udziałem zagranicznym do rozliczania strat z okresu objętego zwolnieniem od podatku dochodowego, to znalazłoby to odzwierciedlenie w art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, Ministerstwo Finansów nie znajduje podstaw do zmiany stanowiska wyrażonego w piśmie z 21 marca 1994 r., Nr PO 4/N-722-1106/93.