PO 3-HS-722-903/94 - Przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych.

W związku z zapytaniami organów podatkowych i podatników w sprawie opodatkowania dochodów podmiotów gospodarczych postawionych w stan upadłości oraz obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej od umów sprzedaży dokonywanej w postępowaniu upadłościowym Ministerstwo Finansów uprzejmie informuje.

W wątpliwościach zgłaszanych do Ministerstwa Finansów zawierane są sugestie, że fakt postawienia podatnika w stan upadłości nie powinien rodzić skutków w zakresie rozliczeń z budżetem z tytułu podatku dochodowego oraz innych zobowiązań podatkowych. Wyjaśnia się, że przesłanką ogłoszenia upadłości jest zaprzestanie płacenia długów przez podmiot gospodarczy. Postawiony w stan upadłości jest zatem tym samym podmiotem gospodarczym, w którym sądownie zatwierdzony syndyk masy upadłości pełni obowiązki zarządzającego masą majątkową upadłego. Oznacza to, że postępowanie upadłościowe jest egzekucją o charakterze uniwersalnym, której celem jest zaspokojenie wierzycieli z majątku dłużnika w drodze przymusowej. Dla realizacji tych celów dokonuje się likwidacji majątku upadłego, polegającej m.in. na sprzedaży ruchomości i nieruchomości wchodzących w skład masy upadłości.

Zarówno z ustawy z 17.06.1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jak i z Prawa upadłościowego nie wynika, że sprzedaż majątku masy oraz inne czynności, z których uzyskiwane są środki finansowe może odbywać się z pominięciem zasad określonych w przepisach regulujących zasady podatku dochodowego, opłaty skarbowej itp.

1) W odniesieniu do podatku dochodowego od osób prawnych podmioty gospodarcze, wobec których ogłoszono upadłość, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w ustawie z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.). Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów z jakich ten dochód został osiągnięty. Brak jest podmiotowego zwolnienia z obowiązku podatkowego jednostek gospodarczych, wobec których ogłoszono upadłość. Także fundusz masy upadłościowej będący odpowiednikiem majątku masy upadłego nie jest funduszem celowym podlegającym zwolnieniu z podatku dochodowego.

A zatem podmioty, wobec których ogłoszono upadłość, wykonujące prawnie skuteczne czynności gospodarcze podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym i powinny ustalić dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym zgodnie z ustawą z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. Nr 106, poz. 482 ze zm.).

W celu ustalenia dochodu ze sprzedaży majątku należy przychód ze sprzedaży odpowiadający warunkom określonym w art. 14 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pomniejszyć o wydatki poniesione na nabycie sprzedawanych środków (art. 16 ust. 1 pkt 1) skorygowane o dokonane odpisy amortyzacyjne, które stanowiły koszty uzyskania przychodów. Odstąpienie od opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów uzyskanych ze sprzedaży rzeczy i praw majątkowych dawałoby podatnikom, wobec których ogłoszono upadłość podwójną korzyść; raz poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tych środków i po raz drugi z tytułu zwolnienia dochodów ze sprzedaży od podatku dochodowego.

2) W odniesieniu do obowiązku uiszczenia opłaty skarbowej od umów sprzedaży dokonywanej w postępowaniu upadłościowym.

Uwzględniając wątpliwości i kierunek orzecznictwa, jak również biorąc pod uwagę interes Skarbu Państwa, wyłączenie od opłaty skarbowej określone w art. 3 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o opłacie skarbowej należy stosować wyłącznie do sprzedaży rzeczy w postępowaniu egzekucyjnym.

Ministerstwo Finansów podtrzymuje zatem stanowisko zajęte w piśmie z 15.12.1992 r., Nr PO6-M-8051-0266/92, skierowanym do wszystkich izb skarbowych, że sprzedaż w postępowaniu upadłościowym ma jedynie takie same skutki cywilnoprawne jak sprzedaż w postępowaniu egzekucyjnym, natomiast same postępowanie należy traktować jako odrębne.

W związku z tym, że w myśl zasady ogólnej przepisy podatkowe powinny być interpretowane ściśle, zatem należy przyjąć, iż gdyby ustawodawca chciał wyłączyć spod opłaty skarbowej również sprzedaż dokonywaną w postępowaniu upadłościowym, zawarłby to we wspomnianym art. 3 ustawy o opłacie skarbowej.

Oznacza to, że sprzedaż dokonywana przez syndyka masy upadłości podlega opłacie skarbowej na zasadach ogólnych.

Wyjaśnia się przy tym, że w myśl art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o opłacie skarbowej obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej nie wystąpi, jeżeli konkretna umowa sprzedaży będzie podlegała podatkowi od towarów i usług albo będzie od niego zwolniona na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 i 2 lub art. 14 ustawy z 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.