W związku z pismem Departamentu Reformy Finansów Publicznych z dnia 22 maja 2014 r. znak: RF.3121.01.2014 w sprawie interpretacji art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1381, z późn. zm.) Ministerstwo Finansów wyjaśnia.

Podatnikami podatku rolnego, co do zasady, są właściciele, posiadacze samoistni oraz użytkownicy wieczyści gruntów, oraz posiadacze, umowni i bezumowni, gruntów stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego lub Skarbu Państwa (art. 3 ust. 1 ustawy o podatku rolnym).

Jeżeli natomiast grunty gospodarstwa rolnego zostały w całości lub w części wydzierżawione na podstawie umowy zawartej stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników lub przepisów dotyczących uzyskiwania rent strukturalnych, podatnikiem podatku rolnego jest dzierżawca (art. 3 ust. 3 ustawy o podatku rolnym).

Z powołanego przepisu wynika, że w wyniku zawarcia umowy dzierżawy gospodarstwa rolnego (lub jego części) możliwe jest przeniesienie obowiązku podatkowego z właściciela na dzierżawcę; aby skutek taki nastąpił, umowa dzierżawy musi być zawarta stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników lub przepisów dotyczących uzyskiwania rent strukturalnych. Pozostałe umowy dzierżawy gruntów gospodarstwa rolnego nie przenoszą obowiązku podatkowego w podatku rolnym na dzierżawcę.

Za umowę zawartą stosownie do przepisów ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników uważa się umowę spełniającą warunki określone w art. 28 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (Dz. U. z 2013 r. poz. 1403, z późn. zm.). W myśl tego przepisu uznaje się, że emeryt lub rencista zaprzestał prowadzenia działalności rolniczej, jeżeli ani on, ani jego małżonek nie jest właścicielem (współwłaścicielem) lub posiadaczem gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym i nie prowadzi działu specjalnego, nie uwzględniając: gruntów wydzierżawionych, na podstawie umowy pisemnej zawartej co najmniej na 10 lat i zgłoszonej do ewidencji gruntów i budynków, osobie niebędącej: małżonkiem emeryta lub rencisty, jego zstępnym lub pasierbem, osobą pozostającą z emerytem lub rencistą we wspólnym gospodarstwie domowym, jak też małżonkiem tych osób.

Zatem umowa, o której mowa w przepisie art. 3 ust. 3 ustawy o podatku rolnym, przenosząca obowiązek podatkowy na dzierżawcę powinna być zawarta w formie pisemnej co najmniej na 10 lat z osobą niebędącą jedną z osób wymienionych w ustawie i powinna zostać zgłoszona do ewidencji gruntów i budynków. W ocenie Ministerstwa Finansów użyty w analizowanym artykule ustawy o podatku rolnym zwrot "stosownie do przepisów" oznacza "zgodnie z tymi przepisami" ("stosownie" - zgodnie z czymś, odpowiednio, właściwie, według czegoś - Słownik języka polskiego, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1981). Należy przez to rozumieć, że spełnia warunki określone w ustawie (jest z nimi zgodna).

Gdyby chodziło tu o każdą umowę dzierżawy, również tę, która nie spełnia warunków określonych w art. 28 ust. 4 pkt 1 ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników, tj. taką, której zawarcie nie uprawnia do uzyskania świadczeń emerytalnych lub rentowych w wysokości, jaka przysługuje osobom, które zaprzestały działalności rolniczej, to użyty w analizowanym art. 3 ust. 3 ustawy o podatku rolnym zwrot: "stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników lub przepisów dotyczących uzyskiwania rent strukturalnych" byłby zbędny.

Co więcej, należy przyjąć, zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy, że skoro użył on takiego sformułowania, to był to zabieg celowy, służący dookreśleniu warunków, jakie muszą być spełnione, aby doszło do przeniesienia obowiązku podatkowego. Gdyby zatem celem ustawodawcy było, aby podatnikami byli wszyscy dzierżawcy, znalazłoby to wyraz w treści art. 3 ust. 1 ustawy o podatku rolnym. Zatem inne rozumienie tego przepisu byłoby pozbawione logiki i sprzeczne z zasadą racjonalnego ustawodawcy.

Przedstawiona wykładnia art. 3 ust. 3 ustawy o podatku rolnym w związku z art. 28 ust. 4 pkt 1 ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników aprobowana jest przez orzecznictwo sądowoadministracyjne, co znajduje wyraz m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego: w Rzeszowie z dnia 6 grudnia 2010 r. sygn. akt I SA/Rz 639/10 oraz w Łodzi z dnia 10 września 2008 r. sygn. akt I SA/Łd 490/08. Pogląd taki prezentuje również doktryna ("Podatki i opłaty lokalne, podatek rolny, podatek leśny - komentarz", Leonard Etel, Sławomir Presnarowicz, Grzegorz Dudar, ABC, Warszawa 2008, str. 466).

Powyższe stanowisko nie stanowi interpretacji w rozumieniu art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), a jedynie opinię Ministerstwa Finansów w przedmiotowej sprawie i ma charakter kierunkowy.