PI/3/415-34/05 - Czy od przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowych działek należy zapłacić zryczałtowany 10% podatek?

Na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku Podatniczki z dnia 10 maja 2005 r., w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie odpłatnego zbycia nieruchomości niezabudowanych,

Z treści pisma wynika, iż Podatniczka dnia 8 marca 1990 r. w wyniku umowy przekazania gospodarstwa rolnego stała się współwłaścicielem (wspólnie z bratem) w udziałach po #189; niewydzielonej części gospodarstwa rolnego, położonego we wsi składającego się z działek 309 (wg nowej numeracji 168), 364 (wg nowej numeracji 97), 408 (wg nowej numeracji 488), 363 (wg nowej numeracji 96). Dnia 4 marca 2005 r. w wyniku umowy zniesienia współwłasności ww. gospodarstwa rolnego, bez żadnych spłat i dopłat uzyskała prawo własności do działek 96 i 97. Dnia 4 marca 2005 r. w wyniku umowy sprzedaży i sprzedaży warunkowej zbyła działkę nr 96 Urzędowi Gminy do zasobów mienia komunalnego z zamiarem realizacji celu publicznego w postaci budowy drogi między regionalnej, oraz działkę nr 97 pod warunkiem, że Agencja Nieruchomości Rolnych nie skorzysta z prawa pierwokupu. Dnia 25 kwietnia 2005 r. w wyniku umowy przeniesienia własności zbyła działkę rolną nr 97 Urzędowi Gminy. Działka nr 97 w dniu zakupu miała charakter rolny. W planie zagospodarowania przestrzennego Gminy występuje jako działka rolna.

Podatniczka uważa, że podatkowi dochodowemu podlega połowa dochodu uzyskanego ze sprzedaży niezabudowanej działki nr 96, gdyż prawo własności do połowy działki uzyskała w 1990 r. w wyniku umowy przekazania gospodarstwa rolnego (zbycie nieruchomości po upływie 5 lat), prawo własności do drugiej połowy działki uzyskała w 2005 r. w wyniku umowy zniesienia współwłasności. Natomiast nie podlega podatkowi dochodowemu dochód uzyskany ze sprzedaży niezabudowanej działki rolnej nr 97, gdyż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody ze sprzedaży nieruchomości rolnej, jeżeli w związku ze sprzedażą nie utraciła ona charakteru rolnego są wolne od podatku.

Tutejszy organ podatkowy stwierdza, że do opisanego stanu faktycznego mają zastosowanie następujące przepisy prawa podatkowego:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - według stanu prawnego obowiązującego w 2005 r. - osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Jednym ze źródeł przychodów wskazanych przez ustawodawcę w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r, jest - z pewnymi zastrzeżeniami - odpłatne zbycie:

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit a)-c)-przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit d cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c w całości- jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Na podstawie art. 210 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności, a ponadto może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno - gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości (art. 211 k.c.).

Jednakże zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku z dnia 26 maja 1997 r. I S.A./Ka 86/96 z istoty współwłasności, zarówno łącznej, jak i ułamkowej wynika, że nie jest się właścicielem całości danej rzeczy. Stąd wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego.

Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego oraz dokumentów zgromadzonych w przedmiotowej sprawie wynika, iż Podatniczka w 1990 r. stała się współwłaścicielem #189; niewydzielonej części gospodarstwa rolnego niezabudowanego, składającego się z czterech działek oznaczonych numerami 96, 97, 168, 488 o łącznej powierzchni 3,69 ha. W dniu 4 marca 2005 r. w wyniku zniesienia współwłasności gospodarstwa rolnego, bez żadnych spłat i dopłat uzyskała prawo własności do działek o numerach 96 i 97 o łącznej powierzchni 1,5430 ha, co wynika z następującego wyliczenia:

Następnie w dniu 4 marca 2005 r. i w dniu 25 kwietnia 2005 Podatniczka zbyła działkę numer 96 o powierzchni 1,0830 ha oraz działkę numer 97 o powierzchni 0,46ha.

W przedstawionej sytuacji wartość udziału otrzymanego przez podatniczkę w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości nie przekroczyła wartości uprzednio posiadanego udziału w tej nieruchomości, a zatem nie nastąpiło powiększenie majątku osobistego Podatniczki.

Zgodnie zatem z powołanym stanem prawnym oraz przytoczoną linią orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, dniem nabycia przez Podatniczkę nieruchomości, w części nie przekraczającej uprzednio posiadanego przez nią udziału jest 8 marca 1990 r.

Mając powyższe na względzie, bieg terminu pięcioletniego, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy również liczyć od dnia 8 marca 1990 r.

Reasumując, przychód uzyskany z tytułu sprzedaży w 2005 r. nieruchomości niezabudowanych (działki nr 96 i 97) nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 10 % podatkiem dochodowym z uwagi na fakt, iż upłynął pięcioletni termin liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, a nie - jak przedstawiła Pani w piśmie z dnia 10 maja 2005 r. - podatkowi dochodowemu podlega połowa dochodu uzyskanego ze sprzedaży działki nr 96, a zwolnieniu podlega dochód ze sprzedaży działki rolnej nr 97 na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z tym, iż po sprzedaży grunt nie utracił charakteru rolnego.