PEA.KK-0550-1/09 - Wysokość podatku od nieruchomości dla budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych.

Prezydent Miasta Zabrze działając na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w związku z art. 14b § 1 i 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.)

- uznać za nieprawidłowe stanowisko wskazane we wniosku złożonym przez (...) Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej (...) w dniu 24 czerwca 2009 r. o interpretację prawa podatkowego,

i udzielić interpretacji:

- dotyczącej wysokości stawki podatku od nieruchomości dla budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych.

Podatnik w dniu 24 czerwca 2009 r. złożył, zgodnie z art. 14b Ordynacji podatkowej, wniosek o wydanie, w jego indywidualnej sprawie, pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Podatnik jest najemcą nieruchomości zabudowanej budynkiem przychodni położonym w Zabrzu przy ul. (...) który w całości jest wykorzystywany na działalność gospodarczą w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych. Jak wskazuje podatnik w przychodni nie jest prowadzona inna działalność gospodarcza, nie mająca charakteru usług medycznych. Właścicielem przedmiotowej nieruchomości jest Gmina Miejska Zabrze. Podatnik, stoi na stanowisku, że powierzchnia całego budynku powinna być opodatkowana wg stawek właściwych, jak dla powierzchni zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, wynikających z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.).

Zdaniem Podatnika rozróżnianie powierzchni zajętej na świadczenie usług zdrowotnych z możliwością stosowania stawki preferencyjnej oraz na powierzchnię przeznaczoną na działalność gospodarczą opłacanej według stawki wyższej dotyczącej innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą nie znajduje odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach, gdyż zarówno ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, jak i uchwała Rady Miejskiej w Zabrzu w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na terenie miasta Zabrze na 2009 rok nie wprowadza takiego rozróżnienia. Zapis tych aktów jest jednoznaczny. Dodatkowym argumentem przemawiającym za ścisłą interpretacją przepisów podatkowych (podatku od nieruchomości), dotyczącym nieruchomości zajmowanych przez placówki służby zdrowia są obowiązki nałożone przez Ministra Zdrowia. Dotyczy to w szczególności rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 10 listopada 2006 r. w sprawie wymagań, jakim powinny odpowiadać pod względem fachowym i sanitarnym pomieszczenia i urządzenia zakładu opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2006 r. Nr 213, poz. 1568 z późn. zm.), które nakłada na przychodnię obowiązek zorganizowania pomieszczeń dodatkowych jak pokoje socjalne, brudowniki, toalety i szatnie dla personelu medycznego, pomieszczenia na składowanie archiwum na dokumentację medyczną sekretariat. Brak urządzenia tych pomieszczeń dyskwalifikuje przychodnię jako placówkę zdrowia.

Powyższe stanowisko jest nieprawidłowe z następujących powodów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.) - dalej u.p.o.l., rada gminy w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie od budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych 4,01 zł od 1 m² powierzchni użytkowej na 2009 rok. Z wykładni językowej wymienionego przepisu wynika, że zajęcie budynku lub jego części, czyli inaczej mówiąc faktyczne wykorzystywanie, użytkowanie pomieszczeń w budynku do wykonywania w nich "świadczeń zdrowotnych" stanowi podstawę do zastosowania preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości. Na bezpośredni związek pomieszczeń budynku z udzielaniem tego rodzaju świadczeń wskazuje rozróżnianie przez ustawodawcę pojęć "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. c) i d u.p.o.l.) oraz "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l.). Pojęcie "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" jest pojęciem szerszym niż "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej", o ile bowiem pojęcie "związanych z" może świadczyć o pośrednim związku z wykonywaną przez przedsiębiorcę działalnością o tyle pojęcie "zajętych na" musi oznaczać związek bezpośredni. Ponieważ samo udzielanie świadczeń zdrowotnych jest działalnością gospodarczą (patrz, np. uchwała NSA z dnia 7 grudnia 2001 r. FPK 14/01, ONSA 2002 Nr 3, poz. 107) należy uznać, że kluczowe znaczenie dla prawidłowej interpretacji art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) u.p.o.l. ma wyjaśnienie pojęcia "świadczeń zdrowotnych". Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji legalnej świadczeń zdrowotnych, definicję taką zawiera natomiast ustawa z dnia 30 sierpnia 1991 r., o zakładach opieki zdrowotnej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 z późn. zm.) - dalej u.z.o.z.

Definicję świadczeń zdrowotnych zawiera art. 3 u.z.o.z., zgodnie z którym pojęcie to obejmuje działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne, wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania. Przepis wymienia katalog działań będących świadczeniami zdrowotnymi, takich jak: badanie i porada lekarska, leczenie, badanie i terapia psychologiczna, rehabilitacja lecznicza, itd. Nie ma on jednak charakteru zamkniętego.

Podmioty uprawnione do udzielania świadczeń zdrowotnych określa art. 4 u.z.o.z. Świadczenia te mogą być udzielane przez zakłady opieki zdrowotnej oraz przez osoby fizyczne wykonujące zawód medyczny lub przez grupową praktykę lekarską, grupową praktykę pielęgniarek i położnych na zasadach określonych w odrębnych przepisach. W art. 2 ust. 1 powołanej ustawy określono rodzaje zakładów opieki zdrowotnej. Wśród nich wymienia się m.in. szpital, zakład opiekuńczo-leczniczy, zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy, sanatorium, prewentorium, inny niewymieniony z nazwy zakład przeznaczony dla osób, których stan zdrowia wymaga udzielania całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednim stałym pomieszczeniu, przychodnia, ośrodek zdrowia, poradnia, pogotowie ratunkowe, laboratorium diagnostyczne, pracownia protetyki stomatologicznej i ortodoncji, zakład rehabilitacji leczniczej.

Zakłady opieki zdrowotnej, zgodnie z art. 8 u.z.o.z., mogą działać jako zakłady publiczne oraz niepubliczne. Samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej, jak wynika z art. 54 ust. 1 u.z.o.z., mogą uzyskiwać środki finansowe, m.in. z odpłatnych świadczeń zdrowotnych. Zakłady publiczne są, więc podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Wyjątek stanowią publiczne zakłady opieki zdrowotnej, utworzone zgodnie z art. 35c u.z.o.z., prowadzone w formie jednostki budżetowej, których gospodarka finansowa oparta jest na zasadach określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.).

Nie ulega wątpliwości, że niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą i ich działalność w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych, należy traktować jak działalność gospodarczą. Wyjątki od tej zasady będą stanowiły margines, np. działalność stowarzyszeń o charakterze charytatywnym, których statut nie przewiduje prowadzenia działalności gospodarczej.

Przy ustalaniu, czy budynki lub ich części są zajęte na prowadzenie działalności w zakresie udzielania tych świadczeń, należy uwzględnić charakter świadczeń zdrowotnych oraz rodzaj zakładu, który ich udziela. Uwzględniając linię orzecznictwa, w sprawie zastosowania omawianej preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości {m.in. wyrok NSA z dnia 20 lipca 2006 r., sygn, akt Nr II FSK 1101/05, wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2007 r., sygn. akt Nr II FSK 420/06), prezentującą pogląd, że dla zastosowania tej stawki musi zachodzić związek bezpośredni pomieszczenia budynku (jego części) z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, należy stwierdzić, że nie będą nią objęte pomieszczenia administracyjne, gospodarcze i socjalne, jako nieprzeznaczone do udzielania świadczeń zdrowotnych, choć niezbędne do prawidłowego funkcjonowania zakładu opieki zdrowotnej, takie jak:

* pomieszczenia administracyjne (np. biura, pokoje statystyki i informacji medycznej, pokoje pracowników, archiwum na dokumentację medyczną),

* pomieszczenia gospodarcze (np. pomieszczenia magazynowe, porządkowe, przechowalnie sprzętu, pralnia, brudownik),

* pomieszczenia socjalne (np. szatnia, toaleta, jadalnia, kuchnia-jeżeli służą jedynie pracownikom). Grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą powinny być opodatkowane stawkami właściwymi dla działalności gospodarczej jako związane z działalnością gospodarczą.

Odnosząc się do wniosku Podatnika w zakresie kto powinien dokonywać rozróżnienia powierzchni zajmowanej dla poszczególnych rodzajów działalności informuję, iż zgodnie z przepisami art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l., to podatnik ma obowiązek składać organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, w której wskazuje przedmiot opodatkowania wg właściwej stawki. Podsumowując, to na podatniku ciąży obowiązek prawidłowego kwalifikowania przedmiotów opodatkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe orzeczono jak w sentencji.

Zgodnie z art. 14c § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, strona ma prawo wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Zgodnie z art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), jeśli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. W myśl art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa.