PDP.423-2/28-A/05 - Kiedy należy zaliczyć jako koszty uzyskania przychodów wydatki poniesione na prace badawczo-rozwojowe?

Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Nowa Huta działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 137 poz. 926 z 1997 r. z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku spółki znak: ZN/268/2005 z dnia 31 stycznia 2005 r. w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych stwierdza, iż

Zakład MMM sp. z o.o. podjął decyzję o prowadzeniu prac badawczo - rozwojowych. W tym celu wspólnie z Wyższą Uczelnią w K. wystąpił do Ministerstwa Nauki i Informatyzacji - Komitet Badań Naukowych o dofinansowanie tych prac. Efektem starań jest zawarcie Umowy Nr X z dnia 24 listopada 2004 r. o wykonanie projektu celowego: "Opracowanie i wdrożenie technologii przetwarzania odpadowych pyłów i szlamów metalurgicznych na komponenty wsadowe do procesów hutniczych i produkcji cementu", i otrzymanie dofinansowania z Ministerstwa. Spółka zwraca się z zapytaniem, Kiedy należy zaliczyć w koszty uzyskania przychodu poniesionych wydatków na prace badawczo-rozwojowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76 poz. 694 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2005 r. przez wartości niematerialne i prawne rozumie się zaliczane do aktywów trwałych, prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, przeznaczone do używania na potrzeby jednostki, a w szczególności:

Do wartości niematerialnych i prawnych zalicza się również nabytą wartość firmy oraz koszty zakończonych prac rozwojowych.

Definicja prac rozwojowych zawarta została w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o Komitecie Badań Naukowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 33 poz. 389 z późn. zm.), rozumie się przez to prace wykorzystujące dotychczasową wiedzę, uzyskaną w wyniku działalności badawczej lub doświadczeń praktycznych, prowadzone w celu wytworzenia nowych lub udoskonalenia istniejących materiałów, wyrobów, urządzeń, usług, procesów lub metod. Zatem przez koszty prac rozwojowych rozumie się wydatki poniesione na badania lub w inny sposób pozyskiwaną wiedzę, których wynik może być wykorzystany do produkcji nowych lub ulepszonych produktów lub technologii.

Poniesione przez spółkę wydatki związane z wykonaniem projektu nt. "Opracowanie i wdrożenie technologii przetwarzania odpadowych pyłów i szlamów metalurgicznych na komponenty wsadowe do procesów hutniczych i produkcji cementu" należy zakwalifikować do kosztów prac rozwojowych.

Zapytanie Spółki dotyczy dwóch przypadków:

Ad 1)

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.

Wydatki dotyczące wytworzenia wartości niematerialnych i prawnych mogą być jednak zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, dokonywane na podstawie art. 16b ust. 2 pkt 3 lit. a-c cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają również, niezależnie od przewidywanego okresu używania koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Mając na uwadze cyt. wyżej przepisy, na wartość początkową zakończonych prac rozwojowych składają się: koszty pozostające w bezpośrednim związku z daną pracą badawczo-rozwojową, oraz uzasadniona część kosztów pośrednio związanych z wykonaniem tej pracy.

W przypadku spółki, zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 3 lit. b cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozpoczęcie amortyzacji może nastąpić po podjęciu decyzji o stosowaniu opracowanej technologii. W myśl art. 16m ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, okres zaliczenia odpisów amortyzacyjnych do kosztu uzyskania przychodu w przypadku zakończonych prac rozwojowych, nie może być krótszy niż 36 miesięcy.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 48 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi że, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie - w tym przypadku w formie dofinansowania.

Reasumując, w przypadku wydatków na prace badawczo-rozwojowe zakończone wynikiem pozytywnym, spółka ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych według zasad określonych w art. 16a-16m, po pomniejszeniu wartości początkowej zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 który stanowi że "nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odpisów z tytułu zużycia środków trwałych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie tych środków we własnym zakresie, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie." o wysokość otrzymanego dofinansowania z Ministerstwa.

Ad 2)

W przypadku poniesionych wydatków na prace badawczo rozwojowe zakończone wynikiem negatywnym, wydatków tych nie zalicza się do wartości niematerialnych i prawnych. Stosownie do art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki poniesione na prace badawczo rozwojowe stanowią w całości koszty uzyskania przychodów, (o ile Spółka dokona zwrotu otrzymanego dofinansowania zgodnie z umową). Natomiast jeśli prace badawczo rozwojowe zostaną zaniechane, to wydatki w tym celu poniesione nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 41 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Istotny jest moment, w którym należy zaliczyć je do tych kosztów, ponieważ w okresie realizacji wynik prac nie jest jeszcze znany. Uwzględniając postanowienia: art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 16b ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy należy przyjąć, że koszty tych prac rozwojowych mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wówczas, gdy będzie znany wynik tych prac rozwojowych (w tym przypadku wynik negatywny).

Mając powyższe na uwadze postanowiono jak w sentencji.

Powyższa interpretacja:

Na powyższe postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Nowa Huta w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia.