PDOP-423/16/2004 - Niespłacone pożyczki jako koszty uzyskania przychodów

Pytanie podatnika

Czy niespłacone pożyczki udzielone przez podmiot działający na podstawie art. 7 ust. 4 ustawy prawo bankowe mogą stanowić koszty uzyskania przychodów?

Spółka prowadzi działalność na podstawie art. 4 ust. 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawa bankowego (Dz. U. Nr 72 z 2002 r., poz. 665 z późn. zm.), w zakresie udzielania pożyczek, które są wypłacane ze środków własnych i stanowią ponad 75 % przychodów. W trakcie prowadzenia tejże działalności pewna grupa pożyczek nie zostanie spłacona, a prawdopodobieństwo ich odzyskania będzie niewielkie.

Od generalnej zasady stanowiącej, że wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie są kosztami uzyskania przychodów istnieją wyjątki, bowiem do kosztów zalicza się m. in.:

- wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54 z 2000 r., poz. 654 z późn. zm.) zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2,

- wymagalne, a nieściągalne kredyty (pożyczki) pomniejszone o kwotę niespłaconych odsetek i równowartość rezerw na te kredyty (pożyczki) zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, udzielone przez jednostki organizacyjne uprawnione na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania do udzielania kredytów (pożyczek).

Za wierzytelności o których mowa powyżej uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

- postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego,

albo

- postanowieniem sądu o;

- oddaleniem wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania

lub

- umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a),

lub

- ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku,

albo

- protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe lub wyższe od tej kwoty.

Wymieniony katalog udokumentowania wierzytelności jest katalogiem zamkniętym i w związku z tym tylko taki sposób udokumentowania pozwala zaliczyć daną wierzytelność do kosztów dla celów podatkowych.

W przypadku kredytów (pożyczek) spisanych jako nieściągalne należy mieć na uwadze, iż za koszt uzyskania przychodów, ustawa uznaje tylko te wymagalne, a nieściągalne kredyty

(pożyczki), które były udzielone przez jednostki uprawnione na podstawie odrębnych ustaw.

Równowartość spisanych pożyczek udzielonych tylko i wyłącznie na podstawie przepisów art. 720-724 Kodeksu cywilnego w przypadku stwierdzenia ich nieściągalności, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 26 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów rezerw tworzonych na pokrycie wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z wyjątkiem tych rezerw utworzonych na pokrycie:

- w jednostkach organizacyjnych, o których mowa w art. 25 lit. b) m. in.:

- wymagalnych a nieściągalnych kredytów (pożyczek)<

- kredytów (pożyczek) zakwalifikowanych do kategorii straconych, udzielonych przedsiębiorcom realizującym program restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw.

Nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną jeżeli:

- w przypadku określonym w ust. 1 pkt 26a, a w szczególności jeżeli:

- dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo

- zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo

- wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo

- wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

- w przypadku określonym w ust. 1 pkt 26a tiret pierwsze i lit. b, jeżeli:

- spełniony jest warunek określony w pkt 1 lit. a albo lit b, lub

- opóżnienie w spłacie kapitału kredytu (pożyczki) lub odsetek przekracza 6 miesięcy,

a ponadto:

- spełniony jest warunek określony w pkt 1 lit d albo

- wierzytelność została skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo

- miejsce pobytu dłużnika jest nieznane i nie został ujawniony jego majątek mimo podjęcia przez wierzyciela działań zmierzających do ustalenia tego miejsca i majątku.

Aby zatem Spółka mogła dokonać ustalenia wielkości dochodu, a w konsekwencji naliczenia podatku dochodowego od osób prawnych obowiązana jest kwalifikować przychody i koszty zgodnie z zasadami przewidzianymi w powołanej wyżej ustawie.

Przede wszystkim ponosząc wydatki, należy je rozpatrywać pod kątem, czy są one ponoszone w celu uzyskania przychodów i czy w związku z tym stanowią koszty uzyskania przychodów.

Zaliczenie więc do kosztów uzyskania przychodów udzielanych przez jednostki organizacyjne uprawnione na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek) wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (pożyczek), pomniejszonych o kwotę niespłaconych odsetek i równowartość rezerw na te kredyty (pożyczki) zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów lub też rezerw utworzonych na pokrycie wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (pożyczek).