PDF/E/4117-1-110/06 - Nabycie prawa do ulgi remontowo-modernizacyjnej

Pytanie podatnika - dotyczy nabycia prawa do ulgi remontowo-modemizacyjnej w aspekcie posiadania tytułu prawnego w postaci nadania numeru budynku, zameldowania się w nim oraz jego zasiedlenia oraz posiadania odbioru technicznego budynku, jako przesłanki powiązanej z tytułem prawnym, niezbędnego do skorzystania z ulgi remontowo-modemizacyjnej.

Działając na podstawie art. 14b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu zażalenia Państwa Grażyny i Mirosława M. zam. w S., ul..... z dnia 28 czerwca 2006 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Iławie z dnia 20 czerwca 2006 r. Nr PD/415-17/06/OF w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego orzekające, iż stanowisko wnioskodawcy wyrażone we wniosku w odniesieniu do pytania pierwszego i drugiego jest nieprawidłowe,

odmawiam zmiany zaskarżonego postanowienia.

Państwo Grażyna i Mirosław M. (NIP żony...-...-..-.. i NIP męża...-...-..-..) korzystając z uprawnień zawartych w art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - pismem z dnia 25.04.2006 r. (wpływ do Urzędu Skarbowego dnia 25.04.2006 r.) uzupełnionym, na wezwanie organu I instancji z dnia 04.05.2006 r., pismem z dnia 12.05.2006 r., zwrócili się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Iławie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie:

- nabycia prawa do ulgi remontowo-modemizacyjnej w aspekcie posiadania tytułu prawnego w postaci nadania numeru budynku, zameldowania się w nim oraz jegozasiedlenia,

- posiadania odbioru technicznego budynku, jako przesłanki powiązanej z tytułemprawnym, niezbędnego do skorzystania z ulgi remontowo-modemizacyjnej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Podatnicy prowadzili budowę domu mieszkalnego i za rok 2005 chcieli skorzystać z odliczeń z tytułu ulgi remontowo-modemizacyjnej. Nie posiadają odbioru technicznego budynku, jednakże z dniem 14.04.2005 r., po zameldowaniu w tym budynku, zamieszkali w nim. Przed zameldowaniem proces budowy został zakończony a prace, które zostały wykonane stworzyły w sposób wystarczający możliwość do zamieszkania tego budynku.

Po zamieszkaniu, w tym budynku, wykonano modernizację dachu oraz stropu tarasu, wymieniono rynny, dokonano prac dociepleniowych i izolacyjnych, aby poprawić stan techniczny budynku oraz wykonano szereg innych drobnych inwestycji modernizacyjnych. Wykonane prace prowadziły do ulepszenia budynku, podwyższenia jego standardu użytkowego, technicznego oraz obniżenia kosztów eksploatacji.

Zdaniem Podatników, tytuł prawny do zajmowanego budynku, nabyli z chwilą zameldowania i jednoczesnego jego zasiedlenia. Od tego czasu zaczęli też korzystać z nowo wybudowanego domu, a warunkiem zameldowania w nim, nie było posiadanie odbioru technicznego budynku. Zauważają w związku z tym, że prawo do skorzystania z ulgi remontowo-modernizacyjnej uwarunkowane jest posiadaniem przez nich tytułu prawnego do zajmowanego budynku, bez konieczności posiadania jego odbioru technicznego.

Dokonując oceny stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Iławie postanowieniem z dnia 20 czerwca 2006 r. Nr PD/415-17/06/OF uznał przedstawione przez Państwo Grażynę i Mirosława M. stanowisko za nieprawidłowe. Zdaniem organu podatkowego, z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż nie można uznać, że budowa zajmowanego przez Podatników budynku mieszkalnego została zakończona, a budynek nadawał się do normalnej eksploatacji i użytkowania. Podkreślono, że remont budynku może być dokonany dopiero po zakończeniu jego budowy, co zgodnie z przepisami prawa budowlanego następuje dopiero poprzez złożenie zawiadomienia właściwemu organowi o zakończeniu budowy. Brak sprzeciwu ze strony tego organu w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, wyznacza moment przystąpienia do użytkowania obiektu budowlanego, a co za tym idzie moment, od którego poniesionych wydatków nie należy kwalifikować do wydatków na budowę. Organ I instancji zauważył zatem, że dopiero od tego momentu mamy do czynienia z budynkiem mieszkalnym a nie budową. Remontu budynku mieszkalnego nie można utożsamiać z budową budynku mieszkalnego. Może być on prowadzony dopiero po uprzednim jego wybudowaniu. Organ I instancji uznał w związku z tym, że do czasu zakończenia budowy budynku mieszkalnego, nie można mówić o jego remoncie. Tym samym, wydatki poniesione na inwestycje modernizacyjne, na rzecz tego budynku, do czasu zakończenia jego budowy, nie mogą być odliczone w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej. Ulga remontowo-modemizacyjna dotyczy bowiem remontu lub modernizacji budynku lub lokalu mieszkalnego, a nie remontu czy modernizacji budowy.

Państwo Grażyna i Mirosław M., nie zgadzając się ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Iławie przedstawionym w postanowieniu z dnia 20.06.2006 r. wnieśli w dniu 30.06.2006 r., do Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie, zażalenie na postanowienie organu pierwszej instancji, w którym jak stwierdzają, "... pod wieloma aspektami w świetle przedstawionego nam postanowienia trudno się zgodzić".

Podkreślają, że ustawodawca nie uzależnił prawa do omawianej ulgi od innych warunków niż wymienione w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że poniesione przez podatnika wydatki, w tym również związane z nowo wybudowanym budynkiem mieszkalnym lub lokalem mieszkalnym w takim budynku, zajmowanym przez podatnika na podstawie tytułu prawnego, mogą być odliczone w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej, jeżeli tylko spełnione zostaną warunki określone w ustawie. Zauważają, że ustawodawca nie uzależnił skorzystania z ulgi remontowej od odbioru technicznego budynku, czy innych ważnych kwestii związanych z budynkami i lokalami mieszkalnymi. Nie doszukuje się też, przy spełnianiu kryterium do skorzystania z ulgi, odniesienia do innych przepisów, np. Prawa budowlanego, ale żąda jedynie spełnienia wymogu tytułu prawnego. W świetle ustawy o zameldowaniu nie ma też obowiązku posiadania odbioru technicznego, aby się zameldować w budynku i go zamieszkiwać, niezbędne jest posiadanie tytułu prawnego.

Wyjaśniają, że również rachunki wystawiane były na adres nowo wybudowanego budynku mieszkalnego a odbiór techniczny był tylko kwestią finansową. Cały budynek był bowiem przygotowany do ww. odbioru, Podatnikom nie starczyło jedynie środkówfinansowych z miesięcznego budżetu. Zauważają, że odbiór techniczny szczególnie ważny jest w Prawie budowlanym, bez znaczenia zaś jest w przypadku skorzystania z prawa do ulgi remontowo-modemizacyjnej.

O tym, iż Państwu Grażynie i Mirosławowi M. przysługuje prawo do skorzystania z odliczeń z tytułu wydatków poniesionych na inwestycje mieszkaniowe, świadczyć mają załączone do zażalenia interpretacje wydane przez inne Urzędy i Izby Skarbowe.

Uważają w związku z powyższym, że spełniają wszystkie główne, wytyczone warunki i kryteria określone przez ustawodawcę, jednakże w opinii Urzędu Skarbowego nie jest to wystarczające.

Wnoszą, w związku z powyższym o odrzucenie stanowiska Urzędu Skarbowego w Iławie dotyczącej niekorzystnej dla Nich interpretacji.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Iławie przesyłając zażalenie wraz z aktami sprawy do organu odwoławczego, wniósł o utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia.

Organ odwoławczy pismem z dnia 11.08.2006 r. Nr PDF/E/4117-1-110/06-1 zawiadomił Państwa Grażynę i Mirosława M. o możliwości zapoznania i wypowiedzenia się co do zebranych w sprawie materiałów i dowodów.

Podatnicy nie skorzystali z przysługującego prawa.

Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie po rozpatrzeniu zarzutów zawartych w zażaleniu zauważa, co następuje.

Z przedstawionego przez Państwo Grażynę i Mirosława M. stanu faktycznego wynika, że Podatnicy nabyli działkę i prowadzili na niej budowę budynku mieszkalnego, w którym w dniu 14.04.2005 r. zostali zameldowani i od tego czasu zamieszkiwali w nim, czyniąc jednocześnie inwestycje modernizacyjne. Pomimo zameldowania i zasiedlenia tegoż budynku, nie posiadali jego odbioru technicznego. Z oświadczeń Podatników wynika, że przed zameldowaniem proces budowy został zakończony, a prace które zostały wykonane stwarzały w sposób wystarczający, możliwość do zamieszkania w tym budynku. Po zameldowaniu i zamieszkaniu wykonano w tym budynku szereg prac modernizacyjnych i remontowych.

Na wstępie trzeba podkreślić, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Konstytucyjnego, każda ulga podatkowa stanowi odstępstwo od zasady powszechności i równości podatkowej. W konsekwencji o prawie do odliczenia może decydować wyłącznie literalne brzmienie obowiązujących przepisów - w przypadku ulgi remontowo-modernizacyjnej przepisami tymi jest ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Podstawę prawną do odliczenia w 2005 roku wydatków poniesionych na własne potrzeby mieszkaniowe przeznaczone na remont i modernizację zajmowanego na podstawie tytułu prawnego budynku lub lokalu mieszkalnego stanowi art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.). Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, wydatki na remont i modernizację budynku lub lokalu mieszkalnego, poniesione w latach 2004 - 2005, podlegają odliczeniu od podatku, w wysokości i na zasadach określonych w art. 27a ust. 1 pkt 1 powołanej wyżej ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. W myśl tego przepisu, podatek dochodowy od osób fizycznych, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki napowszechne ubezpieczenie zdrowotne, zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-15, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na remont i modernizację, zajmowanego na podstawie tytułu prawnego, budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego oraz wpłaty na wyodrębniony fundusz remontowy spółdzielni mieszkaniowej lub wspólnoty mieszkaniowej, utworzonych na podstawie odrębnych przepisów.

Podkreślić przy tym trzeba, że przedmiotowe wydatki podlegają odliczeniu, jeżeli spełniają łącznie poniższe warunki:

- poniesione zostały na własne potrzeby mieszkaniowe, zajmowanego na podstawie tytułu prawnego, budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego (art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy),

- dotyczą budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 27a ust. 7 pkt 2 ustawy),

- zostały udokumentowane fakturą wystawioną przez podatnika podatku od towarów i usług, nie korzystającego ze zwolnienia od tego podatku, lub dowodem odprawy celnej (art. 27a ust. 6 pkt 1 ustawy),

- mieszczą się w zakresie rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy (Dz. U. Nr 156, poz. 788) (art. 27a ust. 17 ustawy),

- nie zostały odliczone od ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów podlegających opodatkowaniu (art. 27a ust. 7 pkt 1 ustawy).

A zatem, w przypadku gdy spełnione zostaną łącznie wymienione warunki, wydatki związane z nowo wybudowanym budynkiem mieszkalnym mogą być odliczone w ramach powyższej ulgi.

W przedmiotowej sprawie istotne jest jednak wyjaśnienie pojęcia "tytuł prawny", za który uważa się między innymi własność, umowę użyczenia, czy też umowę najmu lub dzierżawy, które dają prawo do korzystania z budynku mieszkalnego czy lokalu mieszkalnego lub jego części. Tytuł prawny do zajmowanego budynku mieszkalnego może również wynikać z przepisów prawa bądź postanowień umownych, a także działań władczych organów publicznych.

Tytułem takim nie jest samo zameldowanie się i zamieszkanie w budynku.

Nie można bowiem zgodzić się z twierdzeniem Strony, że fakt zameldowania i zamieszkiwania w wybudowanym budynku mieszkalnym stanowi tytuł prawny do jego zajmowania.

Meldunek na pobyt stały określonej osoby lub osób w określonej miejscowości, pod oznaczonym adresem służy celom ewidencyjnym i stanowi dowód miejsca zamieszkania tej osoby lub osób. Natomiast o tym, czy określony obiekt budowlany, na którego wzniesienie (budowę, przebudowę...) wymagane jest pozwolenie budowlane, odpowiada warunkom jakim w myśl obowiązujących przepisów prawnych musi czynić zadość obiekt "przeznaczony" na cele mieszkalne, decyduje właściwy organ nadzoru budowlanego (art. 54 Prawa budowlanego), a nie fakt zameldowania w nim na pobyt stały określonej osoby lub osób (wyrok SN z dnia 08.10.1998 r. Sygn. III RN 56/98).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyznaczają momentu zakończenia budowy, w związku z czym dla wyjaśnienia tego pojęcia należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.).

W myśl art. 54 powołanej ustawy, do używania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę można przystąpić po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia nie wniesie sprzeciwu w drodze decyzji. W sensie techniczno-budowlanym można mówić o zakończeniu budowy obiektu, gdy odpowiada on warunkom, jakie przewiduje prawo budowlane. Obiekt powinien być w takim stanie, by można było przekazać go do normalnej eksploatacji i użytkowania. A zatem, należy uznać, że zakończenie budowy ma miejsce w momencie zawiadomienia o tym fakcie właściwego organu.

Uzyskanie pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego potwierdza fakt zakończenia budowy budynku, jak również legalizuje jego użytkowanie i daje podatnikowi prawo do odliczenia w roku 2003 - 2005 wydatków poniesionych na remont i modernizację budynku mieszkalnego, po uzyskaniu takiego pozwolenia, w przypadku spełnienia wyżej wymienionych warunków.

Zauważyć trzeba, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i wskazane wyżej rozporządzenie Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego..., nie zawierają również definicji wydatków związanych z remontem i modernizacją. Stąd też kierując się dyrektywami wykładni językowej (gramatycznej) należy te pojęcia rozumieć tak jak są one rozumiane w znaczeniu potocznym i powszechnie przyjętym.

Za prace modernizacyjne uważa się prace polegające na trwałym ulepszeniu (unowocześnieniu) istniejącego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, za prace remontowe natomiast uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie budynku (lokalu) mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą stracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji, wraz z wymianą dotychczas używanych składników jego wyposażenia technicznego.

A zatem, w przypadku remontu nowo wybudowanego budynku mieszkalnego - dla potrzeb odliczeń od podatku - należy ustalić moment zakończenia budowy, bowiem w sytuacji, gdy budynek nie został jeszcze wybudowany i oddany do użytkowania, nie istnieje przedmiot remontu. Trudno bowiem ponosić wydatki na remont bądź modernizować dom, skoro jego budowa nie została jeszcze zakończona.

W rozpatrywanej sprawie poniesione przez Państwo Grażynę i Mirosława M. wydatki na remont i modernizację nowo wybudowanego budynku mieszkalnego podlegałyby odliczeniu w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej, jeżeli spełnione zostałyby warunki określone w art. 27a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz, o ile budowa budynku mieszkalnego zostałaby zakończona w 2005 roku.

Tymczasem, wydatki poniesione w 2005 r. dotyczą budynku o nieukończonym procesie budowy i są wydatkami na budowę, a co za tym idzie, nie mogą być odliczone od podatku w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej. Oznacza to, że nie można remontować budynku mieszkalnego, skoro jeszcze go nie ma, czyli jest w trakcie budowy, stąd zasadnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w Iławie uznał, że są to wydatki na budowę.

Reasumując, w myśl powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jedynie wydatki związane z remontem czy modernizacją budynku mieszkalnego przyjętego do użytkowania (lub którego zakończenie budowy potwierdzono stosownym zawiadomieniem), stanowią podstawę do skorzystania z przedmiotowej ulgi podatkowej.

Ponadto wyjaśnić trzeba, że organ I instancji w zaskarżonym postanowieniu nie powoływał się na odbiór techniczny budynku, jako warunku uzależniającego prawo do skorzystania z ulgi remontowej. Tym samym zarzuty w tym zakresie nie są uzasadnione.

Niemniej stwierdzić trzeba, że w świetle powyższych ustaleń, odbiór techniczny budynku nie stanowi tytułu prawnego do skorzystania z powyższej ulgi.

Odnosząc się z kolei do załączonych do zażalenia interpretacji wydanych przez inne Urzędy Skarbowe i Izby Skarbowe, na które powołuje się Strona, dotyczących prawa do skorzystania z ulgi remontowo-modernizacyjnej, w których zdaniem Strony, organy te przyjęły stanowisko odmienne od zaprezentowanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Iławie, to wyjaśnić trzeba, że dotyczą one konkretnego podmiotu i konkretnej sprawy przedstawionej przez ten podmiot. Interpretacje dokonane przez organy podatkowe nie stanowią wykładni powszechnie obowiązującego prawa. Zgodnie z art. 14b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, wiążą organ podatkowy, który ją wydał, nie są natomiast wiążące dla innych organów.

Mając na uwadze powyższe ustalenia faktyczne i prawne, Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie postanowił jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.

Decyzja podlega zaskarżeniu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, 10-562 Olsztyn ul. Emilii Plater 1. Skargę wnosi się w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie (adres do korespondencji: Izba Skarbowa w Olsztynie, Ośrodek Zamiejscowy w Elblągu, Plac Jagiellończyka 5,82-300 Elbląg) w terminie 30 dni od daty doręczenia niniejszej decyzji.