PD1A/415-51/06 - W jaki sposób ustalić wartość początkową oraz stawkę amortyzacyjną przystosowanego do celów działalności gospodarczej pomieszczenia garażowego?

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wadowicach działając na podstawie przepisów art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu Pana wniosku z dnia 4 grudnia 2006 r. (data wpływu 12 grudnia 2006 r.) uzupełnionego pismem z 12 lutego 2007 r. w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych - stwierdza, iż przedstawione we wniosku stanowisko nie jest prawidłowe.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że w budynku mieszkalnym, w zaadaptowanych do tego celu pomieszczeniach piwnicy, prowadzi Pan sklep spożywczo-przemysłowy. Amortyzację tych pomieszczeń oblicza od wartości początkowej stanowiącej iloczyn metrów kwadratowych używanej powierzchni użytkowej i kwoty 988,00.

Ponadto w 2006 r. przeznaczył na cele tej działalności pomieszczenie garażowe dobudowane do budynku mieszkalnego. Poniesiony w 2006 r. koszt przystosowania tego pomieszczenia na cele magazynu spożywczo-przemysłowego, połączonego z powierzchnią sklepową wyniosło około 15.000 zł Z pisma z dnia 12 lutego 2007 r. stanowiącego uzupełnienie wniosku o interpretację wynika, iż obydwa budynki usytuowane na tej samej działce (nie wyodrębnione geodezyjnie dla poszczególnych budynków) maja wspólna ścianę, która w trakcie adaptacji została przebudowana tj. usunięto istniejące okno i wykonano w tym miejscu otwarte wejście łączące obydwa pomieszczenia. Istniejące w lokalu sklepowym instalacje c.o. i wod.-kan. zostały rozbudowane i objęto nimi pomieszczenie garażu. Ponadto w miejscu istniejących wcześniej drzwi wejściowych (garażowych) osadzono okno wystawowe w związku z czym wejście do tego pomieszczenia możliwe jest tylko przez jedne drzwi prowadzące przez istniejący wcześniej sklep mieszczący się w piwnicy budynku mieszkalnego.

Wątpliwość Pana sprowadza się do kwestii w jaki sposób ustalić wartość początkowa przystosowanego do działalności pomieszczenia garażowego tj. czy zastosować stawkę przelicznika za 1m², czy ustalić odrębną amortyzację.

Zdaniem podatnika amortyzacja tego pomieszczenia winna być ustalona wg indywidualnych stawek podatkowych wg art. 22j pkt 3 u.p.d.o.f. (na 10 lat) gdyż jest to pomieszczenie używane i wybudowane długo przed rozpoczęciem działalności gospodarczej (ponad 6 miesięcy) i dopiero w tym roku (tj. 2006 r.) przeznaczono go i zaadaptowano na potrzeby działalności gospodarczej. Ponadto wydatki na ten cel wyniosły ponad 30 % wartości tego pomieszczenia. Wartość początkowa przedmiotowego środka trwałego winna być ustalona wg ceny rynkowej na dzień rozpoczęcia adaptacji tego pomieszczenia, a następnie powiększona o nakłady poniesione na jego adaptację

Zgodnie z art. 22a ust. 1, art. 22f ust. 1 i ust. 4, 22g ust. 10, art. 22h ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. budynki o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok wykorzystywane przez podatnika ma potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (art. 22a ust. 1). Podatnicy (...) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych o których mowa w art. 22a ust. 1 (art. 22f ust. 1). Jeżeli tylko część nieruchomości w tym budynku mieszkalnego jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku (art. 22f ust. 4).

Nie podlegają objęciu ewidencją budynki mieszkalne, których wartość początkową ustala się zgodnie z art. 22g ust. 10 (art. 22n ust. 3).

Zgodnie z Uwagami szczegółowymi do Grupy 1 - Budynki i Lokale Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) budynki to obiekty budowlane trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadające fundamenty i dach (ustawa z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.). Budynki mieszkalne wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. Z nakazu płatniczego w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2007 r. wynika powierzchnia użytkowa w budynku mieszkalnym przeznaczona na cele mieszkalne 85,8 m² oraz na cele użytkowe 25,8m² oraz budynku garażu 34,5m².

Stosownie do objaśnień wstępnych rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) w przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe) budynek jest budynkiem samodzielnym jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentów po dach. Gdy nie mają ściany przeciwpożarowej budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

Z treści ww. przepisów wynika, że jeżeli dobudowany obiekt posiada wraz z dotychczasowym budynkiem wspólne wejście albo wspólną instalację bądź też jest wspólnie z nim wykorzystywany, to nie należy traktować go jako odrębnego, samodzielnego budynku, lecz przyjąć że nastąpiła rozbudowa dotychczasowego budynku i podatnik posiada jeden budynek.

Z przedłożonych decyzji w sprawie wydania pozwolenia na budowę wynika, że uzyskał Pan pozwolenie na budowę zarówno budynku mieszkalnego jak i budynku garażu.

Dany obiekt może występować jako samodzielny środek trwały jeżeli jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania, musi posiadać wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika jednak, że po przebudowie poszczególne budynki nie są samodzielne, kompletne i zdatne do użytku, a więc nie stanowią odrębnych środków trwałych (odrębnych obiektów funkcjonujących samodzielnie). W chwili obecnej pomieszczenie byłego garażu wykorzystywane jest wspólnie z dotychczasowym budynkiem, pomieszczenia zostały połączone ze sobą poprzez wspólne wejście, wspólne instalacje, a zatem przebudowany budynek garażu nie powinien być uznany za budynek samodzielny i nie powinien być ujmowany w ewidencji środków trwałych jako odrębny obiekt.

W świetle ww. przepisów należy uznać, że po przeprowadzonych pracach modernizacyjnych przedmiotowy garaż stał się częścią składową budynku mieszkalnego.

W przypadku wykorzystywania do celów prowadzonej działalności gospodarczej budynku mieszkalnego lub jego części wartość początkowa tego budynku może być ustalona na dwa sposoby tj. na zasadach ogólnych określonych w art. 22g ust. 1-9 bądź też metodą uproszczoną określoną w art. 22g ust. 10 z tym, że wybór zależy od podatnika.

W myśl ogólnej zasady wynikającej z art. 22g ust. 1 ww. ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się m.in.

Zgodnie z art. 22g ust. 4 ww. ustawy za koszt wytworzenia uważa się wartość w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztów wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z ww. przepisów wynika, że wytwarzający we własnym zakresie środek trwały na potrzeby prowadzonej działalności powinni ustalić jego wartość początkową na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 2 i ust. 4.

Ustawodawca przewiduje jednak wyjątek od tej zasady.

Zgodnie bowiem z art. 22g ust. 9 jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Wskazany wyżej sposób ustalenia wartości początkowej dopuszczalny jest tylko wówczas gdy podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia. Sytuacja taka może mieć np. miejsce w razie przeznaczenia do działalności gospodarczej składnika majątkowego wcześniej wybudowanego do celów prywatnych poza prowadzoną działalnością gospodarczą i używanego do zaspokojenia potrzeb osobistych jeśli podatnik ze względu na upływ czasu nie może ustalić kosztu wytworzenia ponieważ nie posiada wszystkich dokumentów dot. wydatków związanych z budową.

Zgodnie zaś z art. 22g ust. 17 jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500,00. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórcza, jakością produktów uzyskiwanych za pomocy ulepszonych środków trwałych i kosztów ich eksploatacji.

Drugą metodą ustalenia wartości początkowej budynku mieszkalnego jest metoda uproszczona określona w art. 22g ust. 10.

W myśl art. 22g ust. 10 tejże ustawy - podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiąca iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości. Zwrócić należy uwagę, że przepis art. 22g ust. 10 przy stosowaniu uproszczonej metody ustalania wartości początkowej, nakazuje uwzględnienie wyłącznie powierzchni wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej do celów własnej działalności gospodarczej. Tak ustalona wartość początkowa stanowi podstawę do naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Dla ustalenia prawidłowej wysokości odpisu amortyzacyjnego stanowiącego koszt uzyskania przychodu z działalności gospodarczej, oprócz określenia wartości początkowej środka trwałego, istotne jest także określenie właściwej stawki amortyzacyjnej.

Zgodnie z art. 22i ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Przepisy podatkowe przewidują również możliwość indywidualnego ustalania przez podatnika stawek amortyzacyjnych dla używanych lub ulepszonych środków trwałych w tym budynków i budowli jednak wg ściśle określonych w ustawie zasad. Zasady te określają przepisy art. 22j ust. 1-3.

Należy dodać, że w przypadku budynków mieszkalnych z indywidualnych stawek amortyzacyjnych mogą skorzystać podatnicy tylko w sytuacji gdy ich wartość początkowa zostanie ustalona na zasadach ogólnych, a więc nie według metody uproszczonej.

Zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 podatnicy z zastrzeżeniem art. 221, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika z tym, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

Przepis art. 22j ust. 3 stanowi, iż środki trwałe o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

W przypadku pierwszego z ww. warunków, aby podatnik mógł zastosować indywidualna stawkę amortyzacyjna dla budynku oprócz tego, że musi on być po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji środków trwałych to podatnik powinien wykazać, że przed nabyciem był wykorzystywany przez poprzedniego właściciela przez co najmniej 60 miesięcy.

Z ww. przepisu wynika, że pojęcie środka trwałego tj. budynku (lokalu) używanego odnosi się do środków trwałych nabytych przez podatnika. W opisanym stanie faktycznym przedmiotowy budynek nie spełnia tego warunku bowiem został on przez Pana wybudowany, wytworzony (o czym świadczy decyzja o pozwoleniu na budowę), a więc od początku stanowił Pana własność, zatem przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Dla zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej nie spełniony został również drugi warunek tj. ulepszenie środka trwałego. W świetle ww. przepisu o ulepszeniu można mówić w przypadku, gdy wydatki poniesione na ulepszenie stanowią co najmniej 30 % wartości początkowej. Podstawa zatem do uznania, czy środek trwały uległ ulepszeniu, w rozumieniu cytowanego wyżej przepisu, jest porównanie wartości poniesionych nakładów do wartości początkowej środka trwałego. W niniejszej sprawie nie można ustalić kosztu wytworzenia bowiem nie posiada Pan stosownych dowodów. Ponadto nie posiada Pan również wyceny sporządzonej przez biegłego, a zatem brak jest możliwości ustalenia jaki procent wartości początkowej stanowią poniesione nakłady.

Powyższe fakty wskazują, iż w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione warunki do zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

Ponadto ustawodawca w art. 22h ust. 2 wyżej cytowanej ustawy, określił zasadę, w myśl której podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybrana metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Decyzję o wyborze danej metody obliczenia wartości początkowej nieruchomości należy podjąć przed rozpoczęciem amortyzacji i jeśli ktoś zdecyduje się na wybór jednej z tych metod musi ją stosować konsekwentnie przez cały okres amortyzacji, nie ma bowiem możliwości zmiany raz podjętej decyzji.

Oznacza to, iż w trakcie amortyzacji nie można dokonywać zmiany sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego ani sposobu wyliczenia amortyzacji.

W przedmiotowej sprawie wartość Początkowa budynku mieszkalnego została przez Pana ustalona zgodnie art. 22g ust. 10 tj. wg metody uproszczonej jako iloczyn metrów kwadratowych używanej powierzchni użytkowej tego budynku i kwoty 988 zł.

W związku z powyższym tak przyjęty sposób amortyzacji winien być kontynuowany również po oddaniu do używania nowego pomieszczenia.

Z treści art. 22g ust. 10 wynika, iż wyżej wskazany sposób ustalenia wartości początkowej lokalu odnosi się jedynie do budynków mieszkalnych lub ich części. Przy zastosowaniu tej metody budynek mieszkalny nie podlega objęciu ewidencją środków trwałych. Konsekwencją tego jest brak możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

Zgodnie z wykazem stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik do ustawy, podstawowa roczna stawka amortyzacyjna dla budynków mieszkalnych i lokali mieszkalnych (zgodnie z poz. 01 wykazu rocznych stawek) wynosi 1,5 %. Oznacza to, że odpisy amortyzacyjne od części budynku mieszkalnego przeznaczonego na potrzeby działalności gospodarczej będą wynosiły 1,5 % wartości początkowej. Zatem stanowisko przedstawione we wniosku nie jest prawidłowe.

Z posiadanych danych przez tutejszy organ podatkowy wynika, że w dacie złożenia wniosku wobec Pana nie toczyło się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, postępowanie przed sądem administracyjnym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r.

Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę.

Stosownie do art. 14b § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w § 5.

ouczenie:

Na powyższe postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wadowicach w terminie 7 dni od daty doręczenia niniejszego postanowienia (art. 14a § 4, w związku z art. 236 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej).