PD I-423/1/MC/05 - Koszty uzyskania przychodu przy podnajmie.

Pytanie podatnika Dotyczy monentu i prawidłowości księgowania w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem uprawnień do wynajmu powierzchni handlowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu, stosownie do art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2005 r., zmienia informację o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego nr PDII-423-4/JJ/04 z dnia 30 grudnia 2004 r. wydaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Krapkowicach

Jak wynika z wniosku z dnia 16 sierpnia 2004 r., uzupełnionego pismem z dnia 17 września 2004 r., Spółka w dniu 14 kwietnia 2004 r. zawarła umowę najmu lokalu handlowego. W umowie ustalono wysokość miesięcznego czynszu i wskazano, że w wypadku, gdy Spółka dopuści się zwłoki w jego zapłacie, trwającej dłużej niż dwa miesiące, wynajmujący ma prawo do wypowiedzenia umowy bez zachowania okresu wypowiedzenia. Jednakże dodatkowo, celem zabezpieczenia Spółce pewności w prowadzeniu działalności gospodarczej w ramach najmowanego lokalu, wynajmujący, za zapłatę na jego rzecz bezzwrotnej opłaty w kwocie 70.000 zł, zobowiązał się do nierozwiązywania umowy najmu przedmiotowego lokalu w okresie 5 lat, liczonych od 14 kwietnia 2004 r. tj. dnia zawarcia umowy. Tym samym wynajmujący, poza sytuacją nie wywiązywania się najemcy z obowiązku zapłaty czynszu, zobowiązał się do nie korzystania z ogólnych uprawnień do rozwiązania umowy, wynikających z przepisów prawa cywilnego. Po zawarciu umowy najmu Spółka wystąpiła do wynajmującego o umożliwienie podnajmu tego lokalu spółce zależnej wobec Spółki (posiada Ona w niej 100 % udziałów). Wynajmujący wyraził zgodę na podnajem na rzecz spółki zależnej jedynie na okres lipca 2004 r. W dniu 1 sierpnia 2004 r. została zawarta umowa najmu przedmiotowego lokalu między spółką zależną a wynajmującym, na zasadach jakie obowiązywały Spółkę.

Według wnioskodawcy zarachowane wydatki z tytułu opłaty gwarancyjnej, która była wynagrodzeniem dla wynajmującego za zobowiązanie się do nierozwiązywania umowy najmu zawartej w dniu 14 kwietnia 2004 r. w okresie 5 lat od dnia jej zawarcia, powinny stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki w okresie od zawarcie umowy do 31 lipca 2004 r., czyli do czasu, gdy Spółka ta była najemcą przedmiotowego lokalu handlowego. Natomiast od 1 sierpnia 2004 r. koszty opłaty gwarancyjnej powinny obciążać spółkę zależną wobec Spółki, która stała się stroną umowy najmu lokalu handlowego. Spółka wskazała jednocześnie, że podjęła decyzję o zaliczaniu tego wydatku na opłatę gwarancyjną w okresie od kwietnia do grudnia 2004 r., miesięcznie w wysokości 7.777,78 zł, do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu, z wyjątkiem wskazanych w art. 16 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 15 ust. 4 w/w ustawy koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Przedmiotowa opłata miała na celu zabezpieczenie przychodów wynajmującego z lokalu handlowego w 5 kolejnych latach. Istnieje więc bezpośredni związek przyczynowo skutkowy między możliwością uzyskiwania przychodu w 5 kolejnych latach a opłatą gwarancyjną, dlatego powinna być ona zaliczana do kosztów uzyskania przychodu proporcjonalnie w tym okresie, którego dotyczy.

Z przedstawionego zapytania i załączonych do niego kserokopii umów wynika, że spółka zależna wstąpiła nieformalnie w miejsce Spółki (wnioskodawcy), jej 100 % udziałowca. Świadczy o tym zachowanie w obydwu umowach tego samego dnia (13 kwietnia 2009 r.), do którego obowiązuje gwarancja wynajmującego - zobowiązanego za opłatą do nie rozwiązywania umowy najmu przez 5 kolejnych lat od dnia zawarcia umowy. Data 13 kwietnia 2009 r., oznaczona w obydwu umowach, została określona jako 5 letni okres gwarancyjny liczony od dnia zawarcia umowy przez Spółkę w dniu 14 kwietnia 2004 r. Wynika z tego, że wydatki stanowiące wynagrodzenie wynajmującego za zrzeczenie się części swoich uprawnień, poniosła jedynie Spółka, natomiast spółka zależna wstąpiła tylko w jej miejsce i przyjęła zobowiązanie do comiesięcznego uiszczania czynszu.

Ponadto z informacji podanych przez Spółkę w zapytaniu wynika, iż faktycznie jej zamiarem było podnajmowanie najętego lokalu spółce zależnej APRO PLUS, nie zaś wykorzystywanie go - jak sformułowano w umowie - na cele handlowe. Wskazuje na to przedstawiony stan faktyczny wynikający z podejmowanych przez Spółkę chronologicznie działań. Jeżeli zatem Spółka faktycznie w najętym lokalu, prowadziła działalność zgodnie z celami sformułowanymi w umowie, to część opłaty gwarancyjnej, przypadająca na miesiące od kwietnia do czerwca 2004 r. oraz w miesiącu lipcu 2004 r., gdy Spółka podnajmowała lokal spółce zależnej - jako związana z osiąganiem przychodów, mogła być zaliczona do kosztów podatkowych na zasadzie art. 15 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym.

Spółka zatem korzystała z najmu w okresie od kwietnia do lipca 2004 r. i część opłaty gwarancyjnej, tj. 4/60, dla wynajmującego za jego zobowiązanie się do nierozwiązywania umowy w okresie 5 lat przypadająca na w/w miesiące, gdzie stroną umowy najmu była Spółka, stanowi jej koszt uzyskania przychodu jeżeli został spełniony warunek określony w art. 15 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym. Pozostała natomiast część opłaty, nie pozostająca w związku z przychodami, nie stanowi kosztu podatkowego. Jeżeli Spółka obciążyła spółkę zależną z tytułu zwrotu tej części poniesionej opłaty, która nie stanowi kosztu uzyskania przychodów, to zwrócone Jej wydatki zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a cytowanej ustawy o podatku dochodowym, nie będą stanowiły dla Spółki przychodu podatkowego.

Powyższa informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego obowiązuje jedynie w zakresie zadanego przez Spółkę pytania i w przestawionym stanie faktycznym, a ponadto jest zgodna z obowiązującym stanem prawnym tylko w przypadku przedstawienia przez Spółkę stanu zgodnego ze stanem faktycznym.