PD/423-3/06 - Czy wartość netto należności przysługującej od dłużnika stanowi koszt uzyskania przychodów w roku, w którym zostało zakończone postępowanie upadłościowe dłużnika?

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, w którym stanowisko Spółki z o. o., zawarte we wniosku o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości netto należności dłużnika, ocenione zostało jako prawidłowe, w ten sposób, że przedstawione w postanowieniu uzasadnienie prawne, w świetle opisanego we wniosku stanu faktycznego, uznaje za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 28 kwietnia 2006 r. Spółka z o. o. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w 2004 r. wartości netto należności dłużnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka z tekst jedn.: posiada wierzytelność względem dłużnika, który został wykreślony z rejestru przedsiębiorców po zakończeniu postępowania upadłościowego. Spółka w dniu 14 kwietnia 2006 r. otrzymała z Sądu Rejonowego pismo, z którego wynika, że wyżej wskazany dłużnik został wykreślony z rejestru przedsiębiorców (KRS) postanowieniem Sądu z dnia 29 października 2004 r. (postanowienie to uprawomocniło się z dniem 2 grudnia 2004 r.). Wiadomość o ukończeniu postępowania upadłościowego Spółka powzięła w październiku 2005 r., kiedy to otrzymała z Sądu Rejonowego informację o stwierdzeniu przez Sąd ukończenia postępowania upadłościowego ww. dłużnika (postanowienie Sądu z dnia 31 maja 2004 r.). Spółka nie wskazała, iż utworzyła odpis aktualizujący przedmiotową wierzytelność.

Przedstawiając swoje stanowisko Spółka stwierdziła, że wartość netto należności przysługującej od dłużnika powinna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w 2004 r., bowiem w tym roku zakończona została upadłość dłużnika.

Postanowieniem z dnia 1 sierpnia 2006 r. Nr PD/415/1/33/4/05/OP Naczelnik Urzędu Skarbowego, dokonując oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy w tym przedmiocie, uznał, iż jest ono prawidłowe. Wskazał jednakże, że przedmiotowa wierzytelność może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w związku z art. 16 ust. 2a pkt 1 tej ustawy, ponieważ dłużnik został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej.

Dyrektor Izby Skarbowej, dokonując analizy obowiązujących przepisów prawa w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, stwierdza, że stan prawny opisany w wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postanowieniu nie odpowiada zaprezentowanemu przez Spółkę stanowi faktycznemu. Zapytanie Spółki dotyczy bowiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości netto przedmiotowej wierzytelności, nie zaś odpisu aktualizującego tą wierzytelność.

Zgodnie natomiast z postanowieniami art. 15 ust. 1 przywołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 tej ustawy. W myśl art. 16 ust. 2 cyt. ustawy podatkowej za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż przedmiotowa wierzytelność została udokumentowana w sposób określony w ww. art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, umożliwiający uznanie jej za nieściągalną w 2004 r. Tym samym stanowi ona wierzytelność, którą można bezpośrednio zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) tej ustawy.

Z kolei powołany w ww. postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego przepis art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wyłącznie odpisów aktualizujących wartość należności w sytuacji uprawdopodobnienia jej nieściągalności. Zgodnie bowiem z tym przepisem kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie art. 16 ust. 2a pkt 1 tej ustawy.

Zatem przepis art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma w sprawie zastosowania i tym samym nie może stanowić podstawy bezpośredniego zaliczenia tej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Właściwy w rozstrzyganej sytuacji jest wyżej cytowany przepis art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego rażąco narusza prawo. Rażące naruszenie prawa sprowadza się w tym przypadku do naruszenia norm prawa materialnego poprzez niewłaściwą interpretację stanu faktycznego przedstawionego we wniosku przez stronę w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a i art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wystąpienie tej nieprawidłowości powoduje konieczność zmiany przedmiotowego postanowienia w trybie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), nakładającego na organ odwoławczy obowiązek zmiany z urzędu postanowienia, o którym mowa w art. 14a § 4 tej ustawy, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo.

W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2006 r. stanowisko Spółki w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości netto należności od dłużnika jest prawidłowe.

Interpretacji dokonano na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz w oparciu o stan prawny obowiązujący w dniu jego złożenia.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności faktyczne i prawne Dyrektor Izby Skarbowej zmienia z urzędu postanowienie, o którym mowa na wstępie. Tym samym orzeka jak w osnowie.