PD/423-2/06 - Czy wydatki związane z ustaleniem kwalifikacji członka rady nadzorczej są działalnością statutową i czy korzystają ze zwolnienia w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Na podstawie art. 14b § 2 oraz art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 11 września 2006 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie pisemnej interpretacji w zakresie stosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w indywidualnej sprawie dotyczącej wydatków związanych z ustaleniem kwalifikacji członka rady nadzorczej odmawia zmiany zaskarżonego postanowienia i stwierdza, że stanowisko Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej w powyższym zakresie nie jest prawidłowe.

Pismem z dnia 23 maja 2006 r. Zarząd Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej wydatków związanych z ustaleniem kwalifikacji członka rady nadzorczej.

Z przedstawionego w uzasadnieniu wniosku stanu faktycznego wynika, że Kasa pokrywa wydatki rady nadzorczej związane z ustaleniem kwalifikacji niezbędnych do pełnienia tej funkcji. Na wydatki te składają się szkolenia, związany z nimi pobyt w hotelu i koszty dojazdu oraz opłaty za badania lekarskie i zapytania o karalność. Ustalenie kwalifikacji jest niezbędne, do wykonywania funkcji członka rady nadzorczej. Wymogi kwalifikacyjne danej osoby na Członka Rady Nadzorczej określa Krajowa Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo-Kredytowa na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 1996 r. Nr 1, poz. 2 z późn. zm.). W oparciu o przepisy tej ustawy KSKOK określiła w drodze uchwał wymogi do ustalenia kwalifikacji członków rad nadzorczych. Do sprawowania funkcji członka rady nadzorczej niezbędne jest ukończenie szkolenia i zdanie egzaminu. Uzyskane kwalifikacje przedłuża się co 2 lata. Brak kwalifikacji uniemożliwia pełnienie funkcji członka rady nadzorczej.

Na tle opisanego stanu faktycznego powstała wątpliwość, czy wydatki związane z ustaleniem kwalifikacji członka rady nadzorczej są działalnością statutową i czy korzystają ze zwolnienia w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zarząd Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej stoi na stanowisku, że powyższe wydatki są wydatkami niezbędnymi do prawidłowego funkcjonowania Kasy i umożliwiają prowadzenie działalności statutowej.

Postanowieniem z dnia 18 sierpnia 2006 r. Nr PD/415/1/44/5/OP/06 Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał stanowisko Zarządu w przedstawionej wyżej kwestii za nieprawidłowe. W uzasadnieniu powołanego postanowienia organ podatkowy I instancji wskazał na przepisy art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 1996 r. Nr 1, poz. 2 z późn. zm.), w których zostały określone cele spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych. W świetle tych przepisów wydatki związane z ustaleniem kwalifikacji nowych członków rady nadzorczej nie należą do celów statutowych spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych. Powołując się na treść art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) stwierdził, że do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wydatki poniesione przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych na rzecz osób wchodzących w skład rady nadzorczej jedynie w zakresie wynagrodzeń wypłaconych im z tytułu pełnionych funkcji. Zatem Kasa nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowych wydatków. Organ podatkowy I instancji wskazał ponadto, że zgodnie z przepisami art. 17 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dochodu zwolnionego mogą zostać pokryte wydatki dotyczące działalności statutowej (w tym wydatki na rzecz statutowych organów kasy m.in. na rzecz osób wchodzących w skład rady nadzorczej), jednak wyłącznie w zakresie wynagrodzeń wypłaconych członkom rady nadzorczej z tytułu pełnionych funkcji.

Nie zgadzając się z tym stanowiskiem pismem z dnia 11 września 2006 r. Zarząd Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej złożył zażalenie, w którym powtórzył argumentację podniesioną we wniosku oraz dodatkowo wskazał, że Rada Nadzorcza jest niezbędnym organem umożliwiającym funkcjonowanie Kasy i prowadzenie działalności statutowej. Zgodnie z art. 44 Prawa spółdzielczego z dnia 16 września 1982 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848 z późn. zm.) Rada Nadzorcza ma sprawować kontrolę i nadzór nad działalnością spółdzielni, zakres jej działań określa art. 46 Prawa spółdzielczego. Wymagania niezbędne do pełnienia funkcji członka rady nadzorczej określiła w drodze uchwał Krajowa Kasa Oszczędnościowo-Kredytowa. Nadmienił, że Kasa pokrywa wydatki związane z ustaleniem powyższych kwalifikacji, ponieważ zgodnie z art. 11 pkt 2 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych członkom organów SKOK przysługuje zwrot kosztów związanych z prowadzeniem spraw kasy. Rada Nadzorcza wykonuje bowiem swoje funkcje społecznie - art. 10 pkt 2 ww. ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych. Ustawa ta nie przewiduje możliwości wynagradzania członków rady nadzorczej, czyli nie ma możliwości skorzystania z zapisu art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń wypłaconych z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej. Zarząd ponownie podkreślił, że wydatki związane z ustaleniem kwalifikacji na członka Rady Nadzorczej są kosztami nierozerwalnie związanymi z działalnością statutową SKOK.

W wyniku rozpoznania zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, co następuje.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) wyraźnie stanowi, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji. Z tego powodu jak słusznie uznał Naczelnik Urzędu Skarbowego przedmiotowe wydatki nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej.

Wydatki związane z pokryciem przez Kasę kosztów ustalenia kwalifikacji członka rady nadzorczej również nie mogą zostać uznane za wydatki związane z jej działalnością statutową, co pozwalałoby dochód przeznaczony na pokrycie tych wydatków uznać za dochód zwolniony od podatku na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 33 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tymi przepisami (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2003 r.) wolne od podatku są dochody z działalności niezarobkowej spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych oraz Krajowej Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej, prowadzonej na podstawie odrębnych przepisów, w części przeznaczonej na cele statutowe. Przepis ten został uchylony przez art. 1 pkt 13 lit. a tiret pierwsze ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 12 listopada 2003 r. (Dz. U. Nr 202, poz. 1957) z dniem 1 stycznia 2004 r., jednakże zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533) zwolnienie, o którym mowa powyżej stosuje się do końca 2006 r. w zakresie i na zasadach obowiązujących do 31 grudnia 2003 r.

W ocenie organu odwoławczego opisane wyżej działania nie mieszczą się w zakresie celów statutowych Kasy, gdyż za cel ten nie można uznać samego funkcjonowania Rady Nadzorczej jako organu Spółdzielczej Kasy, a przedmiotowe koszty poniesione zostały wyłącznie w tym celu. Szkolenia przyczyniają się jedynie do uzyskania przez kandydata na członka rady nadzorczej kwalifikacji niezbędnych do pełnienia takiej funkcji. Badania lekarskie i informacja o niekaralności kandydata to również wymagania niezbędne do pełnienia przez określoną osobę funkcji członka rady nadzorczej. Cele statutowe Kasy są to natomiast cele wyznaczone jej w statucie, inne niż uzyskanie przez określone osoby statusu członka rady nadzorczej. Cele te ogólnie określone zostały w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 1996 r. Nr 1, poz. 2 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że celem kas jest gromadzenie środków pieniężnych wyłącznie swoich członków, udzielanie im pożyczek i kredytów, przeprowadzanie na ich zlecenie rozliczeń finansowych oraz pośredniczenie przy zawieraniu umów ubezpieczenia na zasadach określonych w ustawie z dnia 28 lipca 1990 r. o działalności ubezpieczeniowej (...). Zgodnie z ust. 2 tego artykułu kasy prowadzą działalność niezarobkową. Z tych względów szkolenia, badania lekarskie i zapytania o niekaralność związane z ustaleniem kwalifikacji członka rady nadzorczej nie można ocenić jako celu statutowego Kasy.

W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że w związku z poniesieniem przedmiotowych wydatków Kasa nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w ww. przepisie art. 17 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bez znaczenia prawnego dla powyższej oceny jest podnoszona w zażaleniu okoliczność braku możliwości zaliczenia przedmiotowych wydatków na podstawie cyt. wyżej art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Zarządu zawarte w zapytaniu w tej kwestii jest zatem niezgodne z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Prawidłowe jest natomiast stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu.