PD/415-3/05 - Opodatkowanie podatkiem dochodowym wynagrodzenia weterynarzy wykonujących czynności na zlecenie powiatowego lekarza weterynarii

Pytanie podatnika

Co stanowi podstawę do naliczenia i odprowadzenia przez płatnika do urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu umowy zawartej zgodnie z art. 16 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, pomiędzy powiatowym lekarzem weterynarii, a lekarzem weterynarii niebędącym pracownikiem Inspekcji Weterynaryjnej?

Podatnik złożył w tutejszym Urzędzie wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w zakresie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Wniosek dotyczy ustalenia, co stanowi podstawę do naliczenia i odprowadzenia przez płatnika do urzędu skarbowego, zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu umowy zawartej - zgodnie z art. 16 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz. U. z 2004 r. Nr 33, poz. 287 z późn. zm.) - pomiędzy powiatowym lekarzem weterynarii, a lekarzem weterynarii nie będącym pracownikiem Inspekcji Weterynaryjnej. Zdaniem podatnika wynagrodzenie lekarzy weterynarii powinno być opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych tylko w zakresie części podstawowej, natomiast zwrócone koszty dojazdu są zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Organ podatkowy ocenia stanowisko podatnika jako prawidłowe i stwierdza co następuje:

Zgodnie z przedstawionym w piśmie stanem faktycznym, lekarze weterynarii, którzy nie są pracownikami Inspekcji, wykonują określone czynności pod nadzorem i w imieniu organów Inspekcji Weterynaryjnej na podstawie umowy zawartej w trybie art. 16 ww. ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej.

W myśl § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 2 sierpnia 2004 r. w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywanie czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez powiatowego lekarza weterynarii (Dz. U. Nr 178, poz. 1837) - wynagrodzenie tych osób obejmuje:

1. część podstawową,

2. zwrot udokumentowanych kosztów:

a) dojazdu,

b) użytych produktów leczniczych weterynaryjnych i wyrobów medycznych,

W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), działalność wykonywana osobiście została wymieniona w art. 10 ust. 1 pkt 2 jako jedno ze źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Katalog przychodów kwalifikujących się do tego źródła przychodu został sprecyzowany w art. 13 w/w ustawy, przy czym w ust. 1 pkt 6 powołanego przepisu za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się m.in. przychody osób, którym organ administracji państwowej lub samorządowej zlecił wykonanie określonych czynności.

W związku z powyższym, przychody lekarzy weterynarii wyznaczonych przez Powiatowego Lekarza Weterynarii w drodze decyzji administracyjnych do wykonania określonych zadań należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Generalną zasadą przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest powszechność opodatkowania, która została wyrażona w sposób bezpośredni w art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 11 ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z uwagi na powyższy przepis zwrot kosztów za zakupione przez lekarza weterynarii produkty lecznicze weterynaryjne i wyroby medyczne nie podlega wyłączeniu z podstawy opodatkowania i powinien być uwzględniony przy jej ustalaniu.

Z kolei, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym wolne od podatku dochodowego są diety i należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Art. 21 ust. 13 ww. ustawy stanowi, że zwolnienie dla osób, które nie są pracownikami stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1) w celu osiągnięcia przychodów lub

2) w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie odrębnych ustaw, lub

3) przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub

4) przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W odniesieniu do tej kategorii podatników pojęcia "podróż" nie można utożsamiać z pojęciem "podróż służbowa" użytym w odniesieniu do pracowników. W związku z tym należy stwierdzić, iż pojęcie "podróż" obejmuje zarówno jazdy lokalne jak i jazdy zamiejscowe.

W rezultacie należności stanowiące zwrot kosztów używania, przez lekarzy weterynarii wyznaczonych w drodze decyzji administracyjnych do realizacji określonych zadań, pojazdów samochodowych, stanowiących ich własność, w celu odbycia podróży, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zwrócić uwagę, że ze zwolnienia korzystają jedynie należności do wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalenia należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.), która stosownie do brzmienia § 5 ww. rozporządzenia ustalana jest jako iloczyn przejechanych kilometrów oraz stawek za jeden kilometr.

Biorąc powyższe pod uwagę, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega wynagrodzenie obejmujące część podstawową oraz zwrot udokumentowanych kosztów użytych produktów leczniczych weterynaryjnych i wyrobów medycznych oraz zwrot kosztów dojazdów powyżej limitów określonych w ww. przepisach.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.