PD-415-2/06 - Czy opłata wstępna oraz kaucja, która po podpisaniu protokołu odbioru przedmiotu leasingu jest pierwszą płatnością za używanie przedmiotu leasingu, stanowią koszt uzyskania przychodu korzystającego?

Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 31 grudnia 2005 r. (wpływ do tut. organu - 10 stycznia 2006 r.) Pana ... w sprawie udzielenia interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Aleksandrowie Kujawskim stwierdza, iż stanowisko zajęte przez wnioskodawcę jest nieprawidłowe.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Pana wynika, co następuje:

W dniu 15 lipca 2005 r. zawarł Pan, wspólnie z żoną ..., z którą prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej - Przedsiębiorstwo Usługowe, Hotelarstwo, Gastronomia z siedzibą w ..., umowę leasingu nr ... z BRE LEASING Sp. z o.o. Przedmiotem leasingu jest samochód osobowy Porsche 911 Carrera 4, typ użytkowania: leasing operacyjny zawarty na 35 miesięcy, cena zakupu przedmiotu netto: 229.508,20 PLN. Z postanowień umowy wynika, iż w trakcie trwania umowy leasingu korzystający nie ma prawa dokonywania odpisów amortyzacyjnych z tytułu używania przedmiotu leasingu.

Według uzgodnień stron korzystający dokonał w dniu 18 lipca 2005 r. przelewu tytułem opłaty wstępnej w kwocie brutto 8.400,01 PLN (netto 6.885,25 PLN, VAT 1.514,76 PLN) oraz kaucji w kwocie brutto 117.600,00 PLN (netto 96.393,44 PLN, VAT 21.206,56 PLN) w celu zabezpieczenia prawidłowego przebiegu odbioru przedmiotu leasingu oraz podpisania protokołu odbioru. Po podpisaniu protokołu odbioru przedmiotu leasingowego wpłacona kwota kaucji została rozliczona jako pierwsza rata leasingowa.

Z dalszych postanowień umowy leasingowej wynika, ze korzystający ma pierwszeństwo kupna przedmiotu leasingu za kwotę stanowiącą 1% ceny zakupu przedmiotu leasingu. Według harmonogramu spłat suma płatności leasingowych wynosi brutto 307.833,41 PLN (netto 252.322,34 PLN, VAT 55.511,07 PLN).

Do wniosku załączył Pan kserokopie powyższej umowy leasingu wraz z trzema załącznikami do niej, tj. harmonogramem dokonywania płatności leasingowych (załącznik nr 1), wzoru na aktualną wartość strumienia równych płatności rat leasingowych (załącznik nr 2), oraz specyfikacji przedmiotu leasingu (załącznik nr 3).

Na tle przedstawionych okoliczności postawił Pan pytanie - czy opłata wstępna oraz kaucja, która po podpisaniu protokołu odbioru przedmiotu leasingu jest pierwszą płatnością za używanie przedmiotu leasingu stanowią koszt uzyskania przychodu korzystającego.

Formułując natomiast własne stanowisko w sprawie podał Pan, iż opłaty ustalone w umowie leasingu stanowią (w całości) koszt uzyskania przychodów korzystającego ponieważ zawarta umowa spełnia następujące warunki:

Oceniając stanowisko wnioskodawcy Naczelnik Urzędu Skarbowego w Aleksandrowie Kujawskim wyjaśnia co następuje:

Przez umowę leasingu, na podstawie art. 709 Kodeksu cywilnego, finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swojego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe, co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Z kolei w przepisach zawartych w art. 23a - 23l ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) rozszerzono definicję leasingu. Dla celów podatkowych przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w Kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron (finansujący) oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie (korzystającemu), podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Natomiast podstawowym okresem umowy leasingu jest czas oznaczony, na jaki została zawarta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona.

Z ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż dokonano podziału umów leasingu na umowy leasingu operacyjnego i finansowego, choć nie nadano im nazw.

Aby umowa miała charakter leasingu operacyjnego ustawodawca określił minimalny okres, na jaki musi być zawarta. Zgodnie z brzmieniem art. 23b ust. 1 ww. ustawy umowa leasingu operacyjnego musi spełniać następujące kryteria:

Jednocześnie z art. 23b ust. 2 ww. ustawy wynika, że jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługującym na podstawie:

to, mimo, że umowa leasingu spełniła warunki wymienione powyżej - do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f - 23h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli zasady określone dla umów leasingu zwanego dotychczas potocznie leasingiem finansowym.

Stosownie do art. 23 ust. 3a powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym za samochód osobowy dla potrzeb podatku dochodowego uważa się każdy samochód, który nie posiada homologacji producenta lub importera wymaganej dla samochodów innych niż osobowe oraz którego dopuszczalna ładowność nie przekracza 500 kg.

Z kolei na podstawie art. 23 ust. 3b ww. ustawy korzystający z samochodu osobowego na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Oznacza to, że korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszystkie ponoszone wydatki, związane z używaniem takiego samochodu, oczywiście z uwzględnieniem zasady wynikającej z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołanej wyżej, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Koszty te nie są limitowane, mogą stanowić m.in. następujące wydatki: zakup paliwa, zakup części zamiennych, zakup ogumienia, koszty napraw i remontów, opłaty ubezpieczeniowe, opłaty leasingowe, jak również opłatę wstępną, poniesioną w związku z zawarciem umowy leasingu.

Z przepisu art. 23j ust. 3 ww. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowy od osób fizycznych wynika, iż za koszt uzyskania przychodu nie uważa się kaucji (depozytu gwarancyjnego), stanowiącej - co do zasady - opłatę o charakterze zwrotnym.

Biorąc jednak pod uwagę, iż w niniejszym przypadku uiszczona kaucja została, po podpisaniu protokołu odbioru przedmiotu leasingowego, rozliczona jako pierwsza rata leasingowa, i utraciła tym samym charakter zwrotny, wydatek z tego tytułu stanowi również koszt uzyskania przychodu korzystającego, jednak z ograniczeniem wynikającym z art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym wyżej wymienionej.

Z przepisu tego między innymi wynika, że kosztem uzyskania przychodów jest podatek naliczony, w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Zatem, jeżeli spółce cywilnej ... i ... przysługiwało uprawnienie do obniżenia kwoty podatku VAT w części, to ta kwota podatku będzie wyłączona z kosztów uzyskania przychodów. Natomiast w pozostałej części, co do której nie przysługiwało uprawnienie obniżenia podatku należnego, podatek naliczony będzie kosztem uzyskania przychodów.

Z dokumentów rejestracyjnych znajdujących się w tut. Urzędzie wynika, iż spółka cywilna Przedsiębiorstwo Usługowe, Hotelarstwo, Gastronomia ... i ... NIP ..., jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 19 grudnia 1996 r.

Mając powyższe na uwadze Naczelnik tut. Urzędu ocenia Pana stanowisko, iż wydatek dot. spłaty raty leasingowej, rozliczonej z tytułu wpłaconej kaucji w wartości brutto (ustalonej w umowie leasingu w kwocie 117.600,00 zł), w całości stanowi koszt uzyskania przychodów, jako nieprawidłowe, w związku z czym postanowił jak w sentencji.

Końcowo należy dodać, iż niniejszą interpretacją nie dokonuje się oceny celowości zakupu przedmiotowego samochodu i jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W celu prawidłowego zaliczenia wydatków, w tym m.in. opłaty wstępnej oraz kaucji (rozliczonej przy płatności pierwszej raty leasingowej), w ciężar kosztów uzyskania przychodów, należy kierować się - co już wcześniej pokreślono - generalną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia.

W związku z powyższym niniejsza interpretacja jest wiążąca w stosunku do zaistniałego stanu faktycznego pod warunkiem, że stan prawny nie ulegnie zmianie.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, powyższa interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika. Wiążąca jest natomiast dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji (art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej).

Na niniejsze postanowienie służy stronie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (art. 14a § 4 w związku z art. 236 § 1 Ordynacji podatkowej). Zażalenie wnosi się za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Aleksandrowie Kujawskim w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia (art. 236 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej).