PD-01.3120.8.6.2012.GK - Brak obowiązku zarządcy sądowego do składania deklaracji na podatek od nieruchomości i ich korekt przy jednoczesnym obowiązku do wpłaty kwoty tytułem tego podatku na rachunek właściwego organu podatkowego.

Działając na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w zw. z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) po rozpatrzeniu wniosku z dnia 29 maja 2012 r. (6 sierpnia 2012 r. - data doręczenia) złożonego przez (...) Spółka z o.o. z siedzibą w (...) o udzielenie pisemnej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego

uznaję, że stanowisko Wnioskodawcy polegające na tym że, zarządca sądowy nieruchomości ustanowiony w postępowaniu egzekucyjnym nie jest podatnikiem, płatnikiem, inkasentem, ani osobą trzecią w rozumieniu Ordynacji podatkowej, a co za tym idzie nie jest zobowiązany do składania deklaracji na podatek od nieruchomości i ich korekt, natomiast jest zobowiązany do wpłaty kwoty tytułem tego podatku na rachunek właściwego organu podatkowego na podstawie art. 940 k.p.c., w świetle przedstawionego stanu faktycznego, jest prawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2012 r. (...) Spółka z o.o. z siedzibą w (...). złożyła wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm.).

Wnioskodawca przedstawił stan faktyczny, zgodnie z którym prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego dla Krakowa-Śródmieścia w Krakowie, Wydział VI Cywilny z dnia (...) r., sygn. akt (...) spółce (...) Sp. z o.o. (dawniej (...) sp. z o.o.) z siedzibą w (...) powierzony został zarząd nieruchomością położoną w Krakowie przy ul. (...), dla której Sąd Rejonowy dla.Krakowa-Podgórza w Krakowie, Wydział IV Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (...). Dalej Wnioskodawca przywołał czynności składające się na "zarządzanie nieruchomością" w rozumieniu art. 185 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) tj.:

- zapewnienie właściwej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości;

- zapewnienie bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości;

- zapewnienie właściwej-gospodarki. energetycznej w rozumieniu przepisów Prawa energetycznego;

- bieżące administrowanie nieruchomością;

- utrzymanie nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem;

- uzasadnione inwestowanie w nieruchomość.

W ramach czynności, jakie podejmuje spółka jako zarządca, mieszczą się w szczególności czynności zwykłego zarządu, takie jak załatwianie bieżących spraw zawiązanych ze zwykłą eksploatacją nieruchomości i utrzymywanie jej w stanie niepogorszonym (spółka ponosi w związku z tym wydatki), pobieranie od najemcy czynszu w imieniu właściciela nieruchomości (dłużnika), cykliczne przekazywanie sądowi stosownego rozliczenia dochodów i wydatków związanych z obsługą nieruchomości. Po ustaniu zarządu sądowego, które nastąpi w dacie uprawomocnienia się postanowienia sądu przysądzającego własność nieruchomości jej nowemu nabywcy, nadwyżka wpływów z nieruchomości nad wydatkami zostanie przekazana do depozytu sądowego, by w drodze zatwierdzonego przez sąd planu podziału zostać rozdysponowana pomiędzy wierzycieli, czyli pokryć długi dłużnika - właściciela nieruchomości. Spółka uzyska natomiast jedynie wynagrodzenie za sprawowanie zarządu przyznane przez sąd, który weźmie pod uwagę przy ustalaniu wysokości wynagrodzenia nakład pracy zarządcy oraz dochodowość nieruchomości.

W związku z powyższym stanem faktycznym Wnioskodawca zwrócił się o interpretację przepisów art. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm.) oraz art. 940 pkt 4 k.p.c. poprzez odpowiedź na pytanie, jakie obowiązki w zakresie rozliczenia podatku od nieruchomości ciążą na spółce, będącej zarządcą sądowym przedstawionej nieruchomości egzekucyjnej (w szczególności czy spółka jest z tego tytułu podatnikiem podatku od nieruchomości, mającym obowiązek składania deklaracji i uiszczania kwot podatku od nieruchomości lub z innego tytułu jest zobowiązana do zapłaty podatku)?

Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w przedmiotowej sprawie, przywołując, iż zgodnie z Rozdziałem 15 Działu III Ordynacji podatkowej podmiotami zobowiązanymi do zapłaty podatku mogą być: podatnik, płatnik, inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, odpowiadające za cudze zobowiązania podatkowe.

Zgodnie z art. 940 k.p.c. z dochodów z nieruchomości zarządca pokrywa między innymi bieżące należności podatkowe z nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawcy ww. przepis k.p.c. nie czyni zarządcy sądowego nieruchomości podatnikiem podatku od nieruchomości, czyli podmiotem zobowiązanym do składania corocznych deklaracji DN-1 oraz comiesięcznego uiszczania kwot rat podatku od nieruchomości, o czym świadczą następujące fakty:

* podatnikiem zgodnie z art. 7 § 1 o.p. może być tylko podmiot wskazany w ustawie podatkowej. Ustawami takimi zgodnie z art. 3 pkt 1 o.p. są ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy Kodeks postępowania cywilnego nie można nazwać ustawą podatkową

* ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, która jest ustawą podatkową nie wymienia w katalogu podatników (art. 3 u.p.o.l.) zarządcy sądowego nieruchomości. W braku innych uregulowań o charakterze podatkowym, odnoszących się do podatkowoprawnej pozycji zarządcy sądowego nieruchomości, należy zatem uznać, że katalog ten nie może być rozszerzony o zarządcę sądowego w żaden sposób.

Artykuł 940 k.p.c. nie czyni także zarządcy sądowego płatnikiem ani inkasentem podatku od nieruchomości. Nie nakazuje mu on bowiem obliczać ani pobierać podatku od podatnika. Zarządca nie jest także następcą prawnym podatnika, a ani przepisy Rozdziału 15 Działu III o.p., ani art. 940 k.p.c., nie nakładają na niego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe podatnika.

Treść art. 940 pkt 4 k.p.c. nie wskazuje, by zarządca miał być podatnikiem. Ogranicza się on bowiem do stwierdzenia, że zarządca pokrywa bieżące należności podatkowe z nieruchomości. Nie oznacza to, że zarządca jest podatnikiem, tj. ciążą na nim wszystkie obowiązki wskazane w u.p.o.l., a jedynie to, że jest obowiązany pokryć z dochodów z nieruchomości koszt należności podatkowych, związanych z nieruchomością.

Przepisy Ordynacji podatkowej nie przesądzają czy kwota podatku może być uiszczona przez osobę trzecią, tj. niebędącą podatnikiem, płatnikiem, inkasentem, następcą prawnym czy osobą trzecią odpowiadającą za cudze zobowiązanie podatkowe zgodnie z przepisami Rozdziału 15 działu III o.p. W orzecznictwie i doktrynie pojawił się spór w tym zakresie, w związku z czym analizowane zagadnienie prawne przedstawione zostało do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów NSA. W uchwale z dnia 26 maja 2008 r. sygn. akt I FPS 8/07 sąd przyjął, że zapłata podatku przez inny podmiot w imieniu podatnika nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego podatnika. NSA uznał, że obowiązek zapłaty podatku wynika ze zobowiązania podatkowego, a zobowiązanym do jego zapłacenia jest podatnik. Tym samym tylko zapłata podatku przez podatnika prowadzi do realizacji zobowiązania podatkowego i do jego wygaśnięcia. Jednak nie ulega wątpliwości, że zapłata podatku przez osobę trzecią (inną niż określoną w przepisach Rozdziału 15 działu III o.p.) byłaby możliwa na mocy przepisu szczególnego. Przy tym przepis ten nie musiałby być zawarty w ustawie podatkowej, gdyż w omawianym przypadku nie występuje ograniczenie analogiczne do zawartego w definicji podatnika, sformułowanej w art. 7 O.p. (konieczność wynikania obowiązku podatkowego z ustawy podatkowej).

Zdaniem Spółki przepis art. 940 k.p.c. jest właśnie takim przepisem szczególnym, nakładającym na zarządcę sadowego obowiązek wpłaty podatku od nieruchomości na indywidualne konto podatnika, na podstawie deklaracji złożonej przez podatnika (właściciela nieruchomości) lub decyzji wydanej przez organ podatkowy w razie niezłożeni deklaracji przez podatnika. W przypadku gdyby podatnik uchylał się z od udzielenia zarządcy wymaganych informacji, zarządca będzie uprawniony - jako podmiot wykazujący swój interes prawny - do otrzymania od organu podatkowego stosownego zaświadczenia o wysokości zobowiązania podatkowego i numerze indywidualnego rachunku bankowego, zgodnie z art. 306a § 2 pkt 2 o.p.

W związku z powyższym spółka stoi na stanowisku, że jako zarządca sądowy nieruchomości egzekucyjnej jest obowiązana wyłącznie do uiszczenia w odpowiednich terminach kwot podatku od nieruchomości na właściwy rachunek Urzędu Miasta Krakowa na podstawie art. 940 k.p.c., nie jest ona natomiast podatnikiem, płatnikiem, inkasentem, następcą prawnym ani osobą trzecią odpowiadającą za zobowiązanie podatkowe podatnika. Uiszczenie podatku może nastąpić jedynie na podstawie deklaracji złożonej przez podatnika lub na podstawie decyzji organu podatkowego, na indywidualne konto podatnika. Właściciel nieruchomości nie przekazał Spółce żadnych informacji o wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości ani nie złożył deklaracji podatkowej. Informacja taka nie została również przekazana spółce przez organ podatkowy. W związku z powyższym Spółka nie ma podstaw prawnych do złożenia deklaracji podatkowej w imieniu podatnika, ani do zapłaty podatku.

Zgodnie z art. 7 Ordynacji podatkowej podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu, przy czym ustawy podatkowe mogą ustanawiać podatnikami inne podmioty niż wymienione w § 1. Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm. - dalej u.p.o.l.) podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; użytkownikami wieczystymi gruntów; posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, we wskazanych w ustawie przypadkach. Jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym (art. 3 ust. 3 u.p.o.l.).

Obowiązkiem podatnika jest składanie w określonych terminach informacji na podatek od nieruchomości (w przypadku osób fizycznych) lub deklaracji na ten podatek (w szczególności w przypadku osób prawnych, jednostek organizacyjnych oraz spółek niemających osobowości prawnej) oraz korygowanie złożonych informacji lub deklaracji w związku z zaistnieniem zdarzeń mających wpływ na wysokość opodatkowania.

Pozycję zarządcy sądowego wyznaczają art. 933 k.p.c. i następne. Zarządca zajętej nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki. Ma prawo pobierać zamiast dłużnika wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne. W sprawach wynikających z zarządu nieruchomością zarządca może pozywać i być pozywany. Zarządca składa sądowi w wyznaczonych terminach co najmniej raz w roku oraz po ukończeniu zarządu sprawozdania ze swych czynności, jak również udokumentowane sprawozdania rachunkowe. Zarządca odpowiada za szkodę wyrządzoną na skutek nienależytego wykonywania obowiązków. Zarządca może żądać wynagrodzenia oraz zwrotu wydatków, które w związku z zarządem poniósł z własnych funduszów, przy czym wysokość wynagrodzenia sąd określa odpowiednio do nakładu pracy i dochodowości nieruchomości.

Funkcja zarządcy sądowego na gruncie kodeksu postępowania sądowego nie jest jednoznacznie oceniana w orzecznictwie sądów i piśmiennictwie (np. wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 820/11 dostępny na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wskazuje się że funkcja ta jest podobna do funkcji syndyka powoływanego na podstawie ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 z późn. zm.), który działa w imieniu własnym ale na rachunek upadłego. Podobnie zarządca sądowy na zlecenie sądu działa na rzecz właściciela nieruchomości.

Jednak ze względu na ścisłe wyliczenie podmiotów będących podatnikami podatku od nieruchomości zawarte w art. 3 ust. 3 u.p.o.l. nie można uznać, że zarządca sądowy staje się podatnikiem podatku od nieruchomości. Zarządca sądowy nie jest bowiem ani właścicielem ani posiadaczem samoistnym nieruchomości i nie można go zakwalifikować do żadnego z przypadków opisanych w wymienionym wyżej przepisie. Jego podstawowe zadania polegające na prawidłowym gospodarowaniu nieruchomością i pobieraniu z niej pożytków nie czynią z niego podatnika podatku od nieruchomości.

Nie można zatem zarządcy nieruchomości ustanowionego w toku postępowania egzekucyjnego nazwać podatnikiem podatku od nieruchomości, a co za tym idzie wymagać od niego składania deklaracji na podatek od nieruchomości oraz ich korekt w trakcie roku podatkowego.

Analizując kwestię możliwości zapłaty podatku od nieruchomości przez zarządcę sądowego nie sposób nie odnieść się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 maja 2008 r., sygn. akt I FPS 8/07, podjętej w składzie 7 sędziów, zgodnie z którą zapłata podatku przez osobę trzecią w imieniu podatnika nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego. W uchwale zaznaczono, że kwestie określenia osoby podatnika, zobowiązania podatkowego oraz sposobów jego wygaśnięcia są regulowane poprzez ustawy podatkowe. Nie można zatem np. poprzez cywilnoprawne zobowiązanie skutecznie przenieść obowiązków podatkowych na osobę trzecią (osobę trzecią w rozumieniu potocznym a nie w rozumieniu Ordynacji podatkowej). Chociaż uchwała była podejmowana w oparciu o stan faktyczny, gdzie zapłata podatku nastąpiła w formie bezgotówkowej zastrzeżono, iż ogólne zasady wywiedzione w uzasadnieniu uchwały mają także zastosowanie w odniesieniu do zapłaty gotówkowej.

W uchwale wskazano także na sytuacje, gdy zapłata podatku przez osobę inną niż podatnik powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, np. gdy osoba wpłacająca podatek dokonuje tego ze środków powierzonych mu przez podatnika. Zdaniem NSA w takim przypadku wpłacający dokonuje wówczas czynności technicznej - wpłaca podatek za podatnika, lecz działa jedynie jako "posłaniec" (w uchwale NSA przywołano w tej kwestii stanowisko doktryny, i tak: B. Brzeziński nazywa taką osobę "wyręczycielem" - B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, s. 422, B. Dauter - "przekazicielem środków podatnika" - S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006" s. 270).

W analizowanej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny wyznaczył zatem rygorystyczne podejście w kwestii zapłaty podatku przez osobę inną niż podatnik, zawężając możliwość skutecznego wygaśnięcia zobowiązania podatkowego tylko do wymienionych powyżej przypadków, mających charakter czynności technicznej. Mając jednak na względzie, że stan faktyczny w oparciu o który podejmowana była uchwała był inny niż w sprawie będącej przedmiotem interpretacji, należy dokonać wykładni przepisów uwzględniających możliwość zapłaty podatku od nieruchomości przez zarządcę sądowego nieruchomości.

W szczególności należy zwrócić uwagę na przepis art. 940 pkt 4 k.p.c. zgodnie z którym z dochodów z nieruchomości zarządca pokrywa także w określonej kolejności bieżące należności podatkowe z nieruchomości. Nie budzi wątpliwości, że przepis ten obliguje zarządcę nieruchomości do dokonywania wpłat także na podatek od nieruchomości. Co więcej zgodnie z art. 938 § 1 k.p.c. zarządca odpowiada za szkodę wyrządzoną na skutek nienależytego wykonywania obowiązków. Dokonując zestawienia z jednej strony przepisów Ordynacji podatkowej i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a z drugiej strony przepisów kodeksu postępowania cywilnego regulujących zadania zarządcy sądowego należy uznać, że zarządca sądowy nieruchomości ustanowiony w toku postępowania egzekucyjnego ma obowiązek dokonania wpłaty podatku od nieruchomości, przy czym wpłata ta powoduje wygaśniecie zobowiązania podatkowego z tego tytułu.

Przyjęcie odmiennego rozwiązania w rzeczywistości doprowadzałby do kuriozalnej sytuacji, gdzie zarządca nieruchomości (w sytuacji gdyby zaspokoił wszelkie roszczenia z pkt 1-3 art. 940 k.p.c. i dysponował wolnymi środkami) z mocy art. 940 pkt 4 k.p.c. byłby zobowiązany do uiszczenia podatku od nieruchomości, natomiast organ podatkowy nie mógłby takiej wpłaty uznać za wpłatę zobowiązanego tytułem tego podatku. W tym konkretnym stanie faktycznym należy zatem uznać, że zarządca nieruchomości ustanowiony w toku postępowania egzekucyjnego jest zobowiązany do uiszczania podatku od nieruchomości.

W związku z tym, stanowisko przedstawione we wniosku, zgodnie z którym zarządca sądowy nieruchomości ustanowiony w postępowaniu egzekucyjnym nie jest podatnikiem, płatnikiem, inkasentem, ani osobą trzecią w rozumieniu Ordynacji podatkowej, a co za tym idzie nie jest zobowiązany do składania deklaracji na podatek od nieruchomości i ich korekt,

natomiast jest zobowiązany do wpłaty kwoty tytułem tego podatku na rachunek właściwego organu podatkowego na podstawie art. 940 k.p.c. Jest prawidłowe.

Na indywidualną interpretację podatkową zgodnie z art. 14c § 3 Ordynacji podatkowej przysługuje skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, złożona za pośrednictwem Prezydenta Miasta Krakowa, adres: Wydział Podatków i Opłat Urzędu Miasta Krakowa, Al. Powstania Warszawskiego 10, 31-549 Kraków, wniesiona po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację do usunięcia naruszenia prawa w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć ojej wydaniu. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie 30 dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie 60 dnia od dnia wniesienia tego wezwania.