PBP/4218-005-1/07 - Ustalenie kosztów uzyskania przychodu przy zbyciu środków trwałych spółki powstałej w wyniku połączenia z inną spółką kapitałową

Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie, działając na podstawie art. 14b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Olsztynie z dnia 02 marca 2007 r., znak US.I/423-28/06, w sprawie interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu przy zbyciu środków trwałych podmiotu połączonego,

Zaskarżonym postanowieniem organ I instancji udzielił pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego odnośnie ustalenia kosztów uzyskania przychodu przy zbyciu środków trwałych przez podmiot, powstały w wyniku połączenia, mającego nastąpić w 2007 r., w drodze przejęcia, z inną spółką kapitałową. Dokonując rozstrzygnięcia, Naczelnik Urzędu Skarbowego nie podzielił stanowiska Strony, zawartego we wniosku, zgodnie z którym, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych, nabytych przez Spółkę w wyniku połączenia (w drodze przejęcia) z inną spółką kapitałową, do kosztów podatkowych zaliczyć należy tę część wartości udziałów, uzyskanych przez udziałowców spółki przejmowanej, która przypada na zbywany środek trwały, po pomniejszeniu części wartości objętych udziałów, która równa jest sumie odpisów amortyzacyjnych, dokonanych od wartości początkowej zbywanego (a wcześniej przejętego w wyniku połączenia) środka trwałego.

W uzasadnieniu organ podatkowy, powołując się na przepisy art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b oraz art. 16g ust. 9, z zastrzeżeniem art. 16g ust. 10a i ust. 19 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r., stwierdził, iż w momencie sprzedaży środka trwałego kosztem uzyskania przychodu Spółki będzie różnica między wartością początkową a sumą dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych, która wynika z kontynuacji dotychczasowych zapisów w tabelach amortyzacyjnych spółki przejmowanej.

W złożonym zażaleniu Pełnomocnik, podtrzymując stanowisko, zawarte we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji, stwierdził, iż ustawodawca, wskazując w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podstawę ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży środków trwałych, nie ograniczył się wyłącznie do przypadków sprzedaży tych składników majątku, które wcześniej były nabyte za gotówkę. W zamian za przejęty majątek spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej swoje udziały. Tym samym, cenę, jaką spółka przejmująca płaci za uzyskanie w wyniku takiej operacji, jest wartość udziałów, wydanych udziałowcom spółki przejmowanej. Dlatego też, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych, nabytych przez Spółkę w wyniku połączenia - w drodze przejęcia - z inną spółką kapitałową, do kosztów podatkowych należy zaliczyć tę część wartości udziałów uzyskanych przez udziałowców spółki przejmowanej, która przypada na zbywany środek trwały, po pomniejszeniu części wartości objętych udziałów, która równa jest sumie odpisów amortyzacyjnych, dokonanych od wartości początkowej zbywanego środka trwałego.

Wobec powyższego, Pełnomocnik złożył wniosek o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Olsztynie.

Zgodnie z przedstawionym przez Stronę stanem faktycznym, "C." Sp. z o.o. z/s w O. planuje dokonać w 2007 r. połączenia z inną spółką kapitałową, w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), czyli przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą. W zamian za przejęty majątek, wyceniony według wartości godziwej, spółka przejmująca wyda wspólnikom lub akcjonariuszom spółki przejmowanej swoje własne udziały.

W związku z powyższym, powstała wątpliwość odnośnie ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia przejętych środków trwałych przez podmiot połączony.

Zgodnie z art. 493 § 2 Kodeksu spółek handlowych, połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej. Spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (art. 494 § 1 ustawy).

W myśl art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna powstała w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Przepis ten, na mocy art. 93 § 2 ustawy, stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej. Powyższe przepisy, zgodnie z art. 93e ustawy, stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Wśród przepisów szczególnych, zawierających regulacje dotyczące podatków, należy wymienić ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych, bez względu na czas ich poniesienia. Artykuł 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że w razie połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanego na podstawie odrębnych przepisów-wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu połączonego.

Zgodnie z art. 16h ust. 3 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z połączenia podmiotów, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przejętą przez podmiot połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Podzielając pogląd Naczelnika Urzędu Skarbowego, zawarty w zaskarżonym postanowieniu, organ odwoławczy wskazuje, iż z przytoczonych przepisów wynika, że w przypadku opłatnego zbycia przejętych środków trwałych przez spółkę przejmującą, kosztami uzyskania przychodu będzie różnica między wartością początkową tych środków trwałych, przyjętą do ewidencji, stosownie do art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a sumą odpisów amortyzacyjnych, wskazanych w art. 16h ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie orzekł, jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna. Podlega jednak zaskarżeniu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie przy ul. E. Plater 1. Skargę wnosi się w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach, za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie, w terminie 30 dni od daty doręczenia niniejszej decyzji.