PBI/4218/i/14/MS/07 - Czy zakup przez Spółkę usługi polegającej na zapewnieniu posiadania nieruchomości przez kontrahenta będzie stanowił koszt uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia?

Wnioskiem z 29 czerwca 2007 roku (data wpływu do Urzędu) Spółka zwróciła się do Naczelnika Podlaskiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, przedstawiając następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą zarówno we własnych lokalach, jak i będących przedmiotem najmu. W wyniku zawieranych umów kontrahenci Spółki zobowiązani są m.in. do zapewnienia posiadania Spółce nieruchomości, służącej do prowadzenia działalności gospodarczej. W zamian za powyższe Spółka jest zobowiązana do zakupu wybranych składników majątku jej kontrahenta. Kontrahent nie jest właścicielem takiej nieruchomości, jak również jego zobowiązanie do zapewnienia tej nieruchomości nie jest uzależnione od późniejszego jej wynajmu. Ponadto ponieważ Spółka nie ma obowiązku najmu takiej nieruchomości, spełnienie zobowiązania przez kontrahenta następuje już po przedstawieniu oferty jej najmu na warunkach nie gorszych niż przewidziane w umowie. W piśmie do Naczelnika Podlaskiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku Spółka zwróciła się z pytaniem, czy w tak przedstawionym stanie faktycznym zapłata wynagrodzenia będzie stanowiła dla podatnika jednorazowy koszt uzyskania przychodu.

Spółka sformułowała własne stanowisko w sprawie twierdząc, że taki wydatek stanowi jednorazowy koszt uzyskania przychodów.

Naczelnik Podlaskiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku postanowieniem z 24 sierpnia 2007 roku orzekł, że: "w przypadku zakupu przez Spółkę usługi, polegającej na zapewnieniu posiadania nieruchomości przez kontrahenta, wydatki te należy zakwalifikować do kosztów pośrednich, stanowiących koszt uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, o ile zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych służą pozyskaniu przychodów, zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów. Jeżeli okres którego dotyczy usługa przekracza rok podatkowy, to koszt ten zalicza się proporcjonalnie do długości tego okresu".

Na ww. postanowienie Spółka złożyła 3 września 2007 roku zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku, w którym wnosi o zmianę w całości zaskarżonego postanowienia w sposób zgodny ze stanowiskiem Spółki zawartym we wniosku.

Skarżonemu postanowieniu pełnomocnik Spółki zarzuca naruszenie art. 14a § 3 w związku z art. 217 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie oraz art. 15 ust. 4c) i 4d) w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez ich błędna wykładnię i niewłaściwe zastosowanie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Białymstoku, po zapoznaniu się z treścią wniosku i zażalenia, stwierdza, że wydane postanowienie narusza przepis art. 15 ust. 4d ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Stosownie do ww. przepisu koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zatem regułą zaliczania kosztów pośrednich w ciężar koszów uzyskania przychodów dla celów obliczania podatku dochodowego od osób prawnych jest zaliczanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia kosztu. Wyjątkiem od tej reguły są takie sytuacje, w których dany koszt dotyczy okresu przekraczającego dany rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego - w takim razie wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą.

Z pisma Spółki wynika, że w momencie ponoszenia kosztu nie jest możliwe przewidywanie, na jak długi okres Spółka miałaby zapewnione posiadanie nieruchomości oferowanej jej przez kontrahenta.

Przede wszystkim należy wyjaśnić, że wydatek z tytułu usługi zapewnienia posiadania nieruchomości może stanowić koszt uzyskania przychodu dopiero wtedy, gdy Spółka po jego poniesieniu obejmie w posiadanie nieruchomość okazaną jej przez pośrednika oraz spełniającą wymagania zawarte w kontrakcie na zapewnienie posiadania nieruchomości. Wydatek na zapewnienie posiadania nieruchomości, jak i następne wydatki na posiadanie objętej w ten sposób nieruchomości muszą ponadto spełniać przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wbrew stanowisku Spółki nie jest to też wydatek bezpośredni, gdyż jego poniesienie nie jest związane z żadnym konkretnym przychodem, a jedynie umożliwia nabycie posiadania nieruchomości. Wydatki na posiadanie nieruchomości również stanowią koszty pośrednie, ponieważ ich charakter nie znajduje odzwierciedlenia w danym przychodzie. Są one elementem kosztów stałych, które podatnik jest obowiązany uiszczać w związku z użytkowaniem (posiadaniem) nieruchomości. Dotyczą one całokształtu działalności podatnika i są ponoszone w celu zachowania źródła przychodów.

Spółka po okazaniu jej takiej nieruchomości może ją następnie objąć w posiadanie na czas określony lub nieokreślony zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego.

W związku z tym w sytuacji, gdy Spółka obejmuje nieruchomość w wyniku umowy zawartej na czas nieokreślony, niemożliwe jest zastosowanie art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wobec powyższego zasadne jest - zgodnie ze stanowiskiem Spółki - zaliczanie tego typu wydatku do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia kosztu.

Oczywiście powyższa wykładnia nie ma zastosowania w odwrotnej sytuacji, czyli gdy Spółka obejmuje nieruchomość w wyniku umowy zawartej na czas określony. Wówczas, gdy okres ten przekracza rok podatkowy, to koszt zalicza się proporcjonalnie do długości tego okresu. W tej części stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.