PBI-2/4150/IN-140/US Skiern./06/MM - Konsekwencje w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej

Jaki są konsekwencje w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej?

Czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych:

1. zwrot wkładu wniesionego do spółki,

2. zwrot udziału kapitałowego ponad wniesiony do spółki wkład,

3. dochód ustalony z uwzględnieniem remanentu sporządzonego na dzień wystąpienia wspólnika ze spółki.

Działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zmienia postanowienie Nr 1 Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach z dnia 03.07.2006 r. Nr US.UI 36/10/2006/193/194.

W dniu 06.04.2006 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach wpłynął Pani wniosek o dokonanie interpretacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

W złożonym wniosku zwróciła się Pani z zapytaniem o konsekwencje w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej. W szczególności prosi Pani o udzielenie odpowiedzi, czy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych:

- zwrot wkładu wniesionego do spółki,

- zwrot udziału kapitałowego ponad wniesiony do spółki wkład,

- dochód ustalony z uwzględnieniem remanentu sporządzonego na dzień wystąpienia wspólnika ze spółki.

Zdaniem Pani opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega wartość udziału kapitałowego wypłacona występującemu ze spółki wspólnikowi ponad wniesione do spółki wkłady. Zwolniona z podatku dochodowego jest natomiast wartość zwróconego wkładu.

W kwestii remanentu uważa Pani, iż w sytuacji gdy nie wygasa źródło przychodu nie ustala się dochodu z remanentu likwidacyjnego. Jednakże należało ustalić wartość remanentu na dzień wystąpienia wspólnika ze spółki i uwzględnić go przy obliczaniu dochodu za 2005 rok, tj. ostatni rok funkcjonowania spółki w pierwotnym składzie osobowym.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Skierniewicach postanowieniem z dnia 03.07.2006 r. Nr US.UI36/10/2006/193/194 uznał, iż stanowisko Pani w części dotyczącej opodatkowania dochodu z remanentu likwidacyjnego, nie jest zgodne z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Natomiast za prawidłowe organ podatkowy uznał stanowisko Pani dotyczące opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zwrotu wkładu wniesionego do spółki oraz wypłatę udziału ponad wniesiony wkład.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa i dlatego na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa zmienia je niniejszą decyzją.

Zdaniem tutejszego organu podatkowego zarówno stanowisko wnioskodawcy jak i Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach w części należy uznać - za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 65 § 1-5 ustawy z dnia 15.09.2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika, przez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym. Ustalony w ten sposób udział kapitałowy powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 Kodeksu spółek handlowych).

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji zaniechano poboru podatku.

Powołane wyżej przepisy cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierające wyłączenia opodatkowania wskazanych kategorii dochodów z zakresu objętego tą ustawą, nie wymieniają (z wyjątkiem art. 21 ust. 1 pkt 50) zwrotu wkładów w spółce, ani wartości wypłaconego udziału kapitałowego.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy wolne od opodatkowania są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej. Tak więc wkład zwrócony wspólnikowi występującemu ze spółki osobowej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy - do wysokości, w jakiej został do tej spółki wniesiony. Wobec powyższego stanowisko Pani w tym zakresie jest prawidłowe.

Z kolei, w ocenie tut. organu podatkowego, chybione jest stanowisko zarówno Pani jak też Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach w przedmiocie opodatkowania wypłaty udziału kapitałowego ponad wysokość zwróconego wkładu w momencie wystąpienia Pani ze spółki jawnej.

Zdaniem Dyrektora tut. Izby Skarbowej interpretacja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach wyrażona w postanowieniu z dnia 03.07.2006 r. Nr US.UI36/10/2006/193/194 w części opodatkowania udziałów kapitałowych, rozumianych jako procentowy udział w nadwyżce majątku spółki, wypłaconych występującemu ze spółki osobowej wspólnikowi - jest prawidłowa pod warunkiem, że kwota ta obejmuje dochód, który od początku prowadzenia działalności gospodarczej, nie został w całości opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku, gdy w okresie prowadzenia działalności w formie spółki osobowej, opodatkowano mniejszy dochód niż kwota wynikająca z tytułu wypłaty wartości udziału w majątku spółki występującego wspólnika, wówczas różnica ta stanowi przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do art. 8 ust. 1 i 2 oraz art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód wypracowany przez spółkę, podlegał (o ile nie występowała stata z tytułu prowadzonej działalności) w czasie jej trwania opodatkowaniu osobno u każdego ze wspólników w stosunku do jego udziału w zyskach w każdym roku podatkowym, jednakże ustalenie prawidłowych kwot uzyskanego dochodu z tytułu udziału w zysku oraz dochodu opodatkowanego na bieżąco w okresie funkcjonowania spółki, jest możliwe jedynie na podstawie urządzeń księgowych spółki.

Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania dochodu z uwzględnieniem remanentu spółki tut. organ zauważa co następuje:

W świetle postanowień art. 4 § 1 pkt 1 i art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka jawna jest spółką osobową, tym samym, zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) dochody z udziału w takiej spółce opodatkowane są osobno u każdej osoby, będącej wspólnikiem takiej spółki, w stosunku do jej udziału, albowiem podatnikiem nie jest ww. spółka lecz osoba fizyczna.

Opodatkowaniu podlegają więc nie dochody spółki jawnej, lecz dochód osiągany przez każdego ze wspólników, do którego ustalenia stosować należy reguły przewidziane w powołanej wyżej ustawie.

Wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej, bez zamiaru podejmowania nowej działalności gospodarczej, wiąże się z całkowitym wygaśnięciem źródła przychodów z tego tytułu, a dla celów podatku dochodowego zdarzenie takie uznaje się za likwidację działalności gospodarczej. Podatnik, w takim przypadku zobligowany jest do powiadomienia o fakcie likwidacji działalności gospodarczej naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na miejsce swojego zamieszkania albo siedzibę przedsiębiorstwa. W zawiadomieniu takim należy określić datę likwidacji działalności. W takiej sytuacji na podatniku ciąży obowiązek ustalenia i uiszczenia 10% zryczałtowanego podatku od dochodu z remanentu likwidacyjnego - zgodnie z przepisem art. 44 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 3 ww. ustawy na dzień likwidacji konieczne jest sporządzenie spisu pozostałych na ten dzień towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półfabrykatów, wyrobów gotowych, braków i odpadów oraz związanych z wykonywaną działalnością rzeczowych składników majątku niebędących środkami trwałymi i dokonanie ich wyceny według cen zakupu. Dochód do opodatkowania ustala się stosując do wartości remanentu likwidacyjnego wskaźnik procentowy wynikający z udziału dochodu w przychodach - w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja.

Natomiast w sytuacji, w której były wspólnik podejmuje nową działalność gospodarczą nie ustala dochodu z remanentu na dzień likwidacji, skutkiem czego nie zapłaci 10% zryczałtowanego podatku od dochodu z remanentu likwidacyjnego.

Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika, czy po wystąpieniu ze spółki jawnej zamierza Pani dalej kontynuować działalność gospodarczą. Jednoznaczna odpowiedź na powyższe pytanie jest uzależniona od zaistniałego stanu faktycznego, tj. czy podejmie Pani nową działalność gospodarczą, czy też źródło przychodów jakim jest działalność gospodarcza - wygaśnie.

Wobec powyższego postanowiono, jak w sentencji niniejszej decyzji.