PBF/4117-005-3/05 - Moment nabycia prawa do ulgi remontowo-budowlanej - zakończenie budowy budynku

Pytanie podatnika

1. Czy wydatkowane środki na wykończenie budynku, potwierdzone fakturami VAT, wystawionymi w 2004 r., mieszczące się w zakresie Rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r., załącznik nr 1 "Wykaz robót zaliczonych do remontu i modernizacji budynku mieszkalnego" mogą Państwo odliczyć od podatku należnego za 2004 r. w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej?

2. Czy wydatkowane środki na zakup materiałów wymienionych w załączniku Nr 2 "Wykaz robót zaliczonych do remontu i modernizacji lokalu mieszkalnego" ww. Rozporządzenia mogą Państwo również uwzględnić w ramach ww. ulgi?

DECYZJA

Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie, działając na podstawie art. 14b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 4 kwietnia 2005 r. (wpływ do Izby Skarbowej dnia 20 kwietnia 2005 r.), na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Olsztynie z dnia 25 marca 2005 r., znak: US.VI/I-415-56-I/05, stwierdzające, iż stanowisko Stron zawarte we wniosku z dnia 9 marca 2005 r. w sprawie interpretacji obowiązującego prawa podatkowego jest nieprawidłowe,

- odmawia zmiany przedmiotowego postanowienia.

UZASADNIENIE

Zaskarżonym postanowieniem organ I instancji udzielił pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Stron, nie podzielając ich poglądu. Interpretacja dotyczy możliwości odliczania 19% wydatków, poniesionych w 2004 r. i 2005 r. "na wykończenie budynku mieszkalnego" w ramach, tzw. ulgi remontowo-modernizacyjnej, które to wydatki mieszczą się w zakresie wydatków wyszczególnionych w Rozporządzeniu Ministra Gospodarki Przestrzennej z dnia 21 grudnia 1996 r. w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego (Dz. U. z 1996 r. Nr 156, poz. 788) i są udokumentowane fakturami VAT wystawionymi w 2004 r. i 2005 r.

W uzasadnieniu organ I instancji wskazał, że w przedmiotowej sprawie za dzień nabycia prawa do tzw. "ulgi remontowo-modernizacyjnej budynku mieszkalnego" należy przyjąć dzień uzyskania pozwolenia na użytkowanie nowo wybudowanego budynku mieszkalnego. Ten dzień jest dniem, po którym Strona, ponosząc wydatki, udokumentowane fakturą VAT i wymienione w katalogu wydatków wyszczególnionych w ww. rozporządzeniu, może odliczać je od podatku należnego w wysokości 19%, w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej. Organ I instancji na podstawie stanu faktycznego stwierdził, że wydatki poniesione w 2004 r. oraz do dnia uzyskania pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego dotyczą budynku o nieukończonym procesie budowy i są wydatkami na budowę, a co za tym idzie nie mogą być odliczone w zeznaniu rocznym za 2004 r. w ramach tzw. ulgi remontowo-modernizacyjnej.

W złożonym zażaleniu Strona zarzuca organowi I instancji, iż ustawodawca nie uzależnił prawa do skorzystania z ulgi, polegającej na odliczeniu od podatku dochodowego, poniesionych wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe, związanych z wykończeniem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego, w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej, od uzyskania pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego. Strona nadmienia, że uzyskanie pozwolenia na użytkowanie budynku jest uzależnione od wykonania i odbioru robót wymienionych w załączniku nr 1 Rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r. Zdaniem Strony spełnione zostały wszystkie warunki określone w obowiązującej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, do skorzystania z przedmiotowej ulgi, a mianowicie:

- tytuł prawny do działki i postawionego na niej budynku - własność,

- wydatki mieszczą się w zakresie Rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r.,

- wydatki udokumentowane fakturami VAT,

- wydatki nie zostały odliczone od ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie,

- dotyczą budynku mieszkalnego znajdującego się na terytorium R.P.

A zatem, według Strony ma ona prawo do skorzystania z tzw. ulgi remontowo-modernizacyjnej w 2004 r., gdyż ustawodawca nie uzależnił prawa do omawianej ulgi od innych niż wyżej wymienione warunków.

Żądanie przyznania prawa do ww. ulgi Strona uzasadnia koniecznością wyłącznego bazowania organów podatkowych na literalnym brzmieniu obowiązujących przepisów zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie uzależnianiu prawa do skorzystania z ulgi od uzyskania pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego. Stwierdza, że powyższe stanowisko organu I instancji jest interpretacją rozszerzającą, nie wynikającą z w/w ustawy. Na potwierdzenie swego stanowiska przywołuje pismo Ministerstwa Finansów Rzeczypospolitej Polskiej PB5/MC-068-528-2125/03.

Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując przedmiotowe zażalenie, stwierdza co następuje.

Istota sporu sprowadza się do ustalenia, czy Stronie przysługuje prawo do skorzystania z ulgi podatkowej, o której mowa w art. 27a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w. oraz art. 12 ust. 1 i 2 w brzmieniu obowiązującym w 2004 r.

Strona słusznie zauważa w zażaleniu, iż wszystkie warunki uprawniające do skorzystania z ulgi "remontowo-modernizacyjnej" wynikają z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - art. 27a w/cyt. ustawy. Wbrew jednak przekonaniu Strony nie zostały one przez nią spełnione. Przed przystąpieniem do oceny czy Strona spełnia warunki, o których mowa w przywołanym art. 27a ustawy należy w pierwszej kolejności dokonać analizy treści ust. 1 cyt. artykułu.

Zgodnie z art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r., podatek dochodowy od osób fizycznych, o którym mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne, zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-15, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na remont i modernizację - zajmowanego na podstawie tytułu prawnego - budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego (...).

W przypadku wydatków poniesionych w 2004 r. na remont i modernizację budynku (lokalu) mieszkalnego, przepis artykułu 12 ust. 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956), stanowi, że wydatki o których mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 updf, w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., poniesione w latach 2004-2005 podlegają odliczeniu od podatku, w wysokości i na zasadach określonych w art. 27a i art. 45 ust. 3a pkt 1 updf w brzmieniu obowiązującym w 2003 r.

Przepis art. 27a ustawy, jednoznacznie formułuje warunek, że wydatki poniesione przez podatnika na własne potrzeby mieszkaniowe mają być przeznaczone na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego zajmowanego na podstawie tytułu prawnego.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Strona posiadając dokument stanowiący o prawie dysponowania nieruchomością oznaczoną Nr.../.. G. na cele budowlane, wnioskiem z dnia 1 lipca 2003 r. wystąpiła o zmianę w zakresie inwestora decyzji nr 77/2002 z dnia 8 sierpnia 2002 r. - pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego z przyłączami. Wójt Gminy J. decyzją znak: GT-7340/142/2003 z dnia 1 lipca 2003 r. przeniósł pozwolenie na budowę z poprzedniego inwestora na rzecz Państwa Moniki i Rafała S. Jednocześnie w niniejszej decyzji podkreślił, że warunki realizacji robót budowlanych oraz wszelkie pouczenia i informacje podane w decyzji nr 77/2002 z dnia 8 sierpnia 2002 r. pozostają bez zmian. Na kolejny wniosek Państwa Moniki i Rafała S. z dnia 9 czerwca 2004 r. Starostwo Powiatowe w Olsztynie decyzją znak: IB.5.7351/Jan/75/1894/2004 z dnia 13 lipca 2004 r. zmieniło w/w decyzję Wójta Gminy J. w zakresie bryły budynku mieszkalnego i wewnętrznej instalacji gazu z odcinkiem podziemnym do skrzynki w linii ogrodzenia oraz zatwierdziło projekt budowlany będący integralną częścią wydanej decyzji wraz z załącznikami od 1 do 3. Urząd Gminy J. wydał dnia 17 listopada 2003 r. dziennik budowy nr 115/2003 dla inwestora Moniki i Rafała S. dotyczący budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego z przyłączami, zgodnie z pozwoleniem na budowę z dnia 1 lipca 2003 r. Ostatnie wpisy w dzienniku budowy (strona 6) dokonane są dnia 20 grudnia 2004 r. przez kierownika budowy - Pana Bogdana D. Ponadto kierownik budowy, zgodnie z wymogami art. 57 ust. 1 pkt 2 - Prawo budowlane (Dz. U. Nr 89, poz. 414) wydał dnia 20 grudnia 2004 r. oświadczenie, że "(...) roboty budowlane stanu surowego zamkniętego oraz roboty wykończeniowe w budynku mieszkalnym, jednorodzinnym na działce nr 167/25 przy ul.... w G., gm. J., zostały wykonane zgodnie z projektem, pozwoleniem na budowę, przepisami technicznymi i obowiązującymi Polskimi Normami oraz, że teren budowy został doprowadzony do należytego stanu i porządku". Dnia 10 lutego 2005 r. do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego w Olsztynie wpłynęło, zgodnie z art. 54 i art. 57 ww. prawie budowlanym, zawiadomienie o zamiarze przystąpienia do użytkowania obiektu budowlanego (to jest: domu jednorodzinnego w J., gm. G. przy ul.... o nr geodezyjnym.../..) złożone przez Pana Rafała S. Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w Olsztynie pismem znak: PINB 7353/Jan/7/427/05 z dnia 21 luty 2005 r. na podstawie art. 54, art. 57, art. 83 ust. 1 - Prawo budowlane i na podstawie złożonych dokumentów, przyjął od Państwa Moniki i Rafała S. zgłoszenie do użytku - budynek mieszkalny jednorodzinny z przyłączami, położony w G., gm. J. na działce nr.../.. i nie stawia sprzeciwu w użytkowaniu go zgodnie z przeznaczeniem.

W złożonym zażaleniu Strona zarzuca zaskarżonej decyzji organu I instancji "(...) uzależnienie prawa skorzystania z odliczenia od podatku dochodowego poniesionych wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe, związanych z wykończeniem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego w ramach ulgi remontowo-modernizacyjnej, od uzyskania pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego". Ten warunek zdaniem Strony wykracza poza literalne brzmienie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzależnienie prawa do skorzystania z ulgi od uzyskania pozwolenia na użytkowanie budynku mieszkalnego jest interpretacją rozszerzającą, nie wynikającą z tej ustawy.

Rozpatrując przedmiotowe zażalenie należy zwrócić uwagę na to, że Strona stwierdza, iż poniesione przez nią w 2004 i 2005 r. wydatki dotyczą wykończenia nowo wybudowanego budynku mieszkalnego. Okoliczność "w." w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stanie prawnym obowiązującym w 2004 r., w sytuacji gdy w 2004 r. rozpoczęto ponoszenie wydatku, nie jest objęta żadną ulgą podatkową. Ulgę polegającą na możliwości odliczania poniesionych wydatków przeznaczonych na "... wykończeniu lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu" (art. 27a ust. 1 pkt f ustawy), odnosi się tylko do podatników, którzy do dnia 31 grudnia 2001 r. rozpoczęli ponoszenie wydatku na ten cel. Wydatki ponoszone wówczas na wykończenie dotyczyły konkretnie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym do dnia zasiedlenia tego lokalu, a nie wykończenia budynku mieszkalnego, który w przedmiotowej sytuacji nie jest jeszcze budynkiem mieszkalnym, gdyż proces budowy nie został ukończony.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku, gdy rozpoczęcie ponoszenia przez podatnika wydatków mieszkaniowych na własne cele mieszkaniowe następuje w 2004 r., przewidują w swym katalogu ulg jedynie tzw. ulgę remontowo-modernizacyjną. Na wstępie należy wyjaśnić użyte w ustawie pojęcia: "remont" i "modernizacja". Sama ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji tych terminów. Toteż zgodnie z zasadami wykładni systemowej, należy odwołać się do definicji tych pojęć w innych przepisach prawa oraz fachowej literatury zawierającej znaczenia i zakres określonych słów w języku polskim.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pojęcie:

"remont" - to przywrócenie wartości użytkowej danego obiektu, np. budynku; przy czym remont kapitalny to remont polegający na wymianie i naprawie zużytych ważnych zespołów i część obiektu oraz przywrócenie do stanu pierwotnego jego wartości użytkowej,

"modernizacja" - to unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś.

Stosownie do art. 3 pkt 8 cyt. ustawy - Prawo budowlane, przez remont należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Kolejną kwestię decydującą o prawie do ulgi remontowo-modernizacyjnej, oprócz poniesienia określonego rodzaju wydatków związanych z remontem lub modernizacją jest poniesienie tych wydatków na ściśle określony obiekt, to jest: budynek mieszkalny lub lokal mieszkalny zajmowany na podstawie tytułu prawnego.

Zgodnie z art. 54 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.), do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić z zastrzeżeniem art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji.

W przypadku złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy, inwestor jest obowiązany wraz z nim złożyć właściwemu organowi pełną dokumentację świadczącą o wykonaniu i zakończeniu wszystkich robót budowlanych, zgodnie z przepisami prawa budowlanego, na bazie którego uzyskał pozwolenie na budowę. Gdy właściwy organ "odbierający" budowę w ciągu 21 dni nie będzie miał żadnych uwag, budowę uznaje się za zakończoną w dniu złożenia wniosku.

Natomiast w przypadku wykonania prac budowlanych niezgodnie z prawem budowlanym lub niedołączenia wymaganej dokumentacji, inwestor jest zobligowany - po otrzymaniu pisemnej informacji w postaci sprzeciwu w drodze decyzji - usunąć wskazane usterki, błędy i braki. Wówczas dzień usunięcia wskazanych braków, potwierdzony pismem właściwego organu, jest dniem odebrania budowy i uznania jej za zakończoną. Jak wynika z powyższego, inwestycja budowlana traktowana jest jako budowa, do czasu zawiadomienia o jej zakończeniu właściwemu organowi. Zebrane w sprawie dokumenty jednoznacznie wskazują, iż dniem zakończenia budowy przez Stronę jest dzień 10 lutego 2005 r., tj. dzień złożenia zawiadomienia zgodnie z art. 54 w/cyt. prawa budowlanego - co potwierdza również Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego w Olsztynie. A zatem do dnia 10 lutego 2005 r., w przedmiotowym przypadku trwała budowa budynku mieszkalnego

Zatem dzień zakończenia budowy budynku mieszkalnego (dzień złożenia przez inwestora zawiadomienia o zakończeniu budowy lub dzień usunięcia wskazanych zastrzeżeń w decyzji wyrażającej sprzeciw właściwego organu do przystąpienia do użytkowania obiektu budowlanego), jest dniem, od którego podatnicy nabyli prawo do odliczeń w ramach tzw. ulgi remontowo-modernizacyjnej, ponieważ od tego dnia można mówić o własności budynku mieszkalnego z prawem przewidzianą możliwością jego rozporządzania. Należy podkreślić, iż warunek posiadania własności budynku mieszkalnego w celu korzystania z przedmiotowej ulgi stawia również Ministerstwo Finansów w piśmie, znak: PB5/MC-068-528-2125/03, załączonym przez Stronę.

Strona uzasadnia swoje zażalenie tym, że poniesione przez Nią rodzaje wydatku mieszczą się w załączniku nr 1 Rozporządzenia Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 r. i wykonane roboty budowlane były konieczne oraz niezbędne, aby dokonać ich odbioru i w ten sposób doprowadzić do zakończenia budowy budynku mieszkalnego.

Podkreślić należy, iż fakt poniesienia określonego rodzaju wydatku mieszczącego się w ww. rozporządzeniu nie decyduje jeszcze o możliwości jego odliczenia, wydatki mają dotyczyć remontu i modernizacji budynku mieszkalnego, a nie robót budowlanych związanych z budowaniem budynku mieszkalnego. W przedmiotowej sytuacji w chwili ponoszenia wydatku, budynek mieszkalny jeszcze nie istniał, co potwierdzają prowadzone w nim prace budowlane.

Odnosząc się do powołanego w zażaleniu pisma Ministra Finansów Rzeczypospolitej Polskiej znak: PB5/MC-068-528-2125/03, organ odwoławczy stwierdza, że kwestie poruszone w przywołanym piśmie nie zawierają rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie. Dotyczą one bowiem wydatków poniesionych na budynek mieszkalny celem jego remontu i modernizacji, a nie na dokończenie budowy budynku mieszkalnego w celu zakończenia i dokonania odbioru tej budowy, zgodnie z wymogami prawa budowlanego.

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie orzekł jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna. Może być jednak zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1.Skargę w dwóch jednobrzmiących egzemplarzach wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie, w terminie 30 dni od daty doręczenia niniejszej decyzji.