PBB3-4117/3-0005/2006 - Opodatkowanie wynagrodzeń osób zaangażowanych do realizacji projektów współfinansowanych ze środków funduszy strukturalnych podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie podatnika

Czy wynagrodzenia osób zaangażowanych do realizacji projektów współfinansowanych ze środków funduszy strukturalnych są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Decyzja

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 03.01.2006 r. wniesionego przez XXX Sp. z o.o.,..., ul.... na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w... z dnia 27.12.2005 r. Znak:.... stwierdzające, że stanowisko XXX Sp. z o.o. przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego z dnia 24.11.2005 r. (wpływ do Urzędu dnia 25.11.2005 r.), którego braki formalne usunięto pismem z dnia 12.12.2005 r. oraz uzupełniono w dniu 16.12.2005 r., dotyczącym kwestii:

- Czy w przypadku wskazanych we wniosku projektów współfinansowanych ze środków pomocy zagranicznej, w których formą pomocy są usługi szkoleniowo-doradcze, wynagrodzenia osób zaangażowanych przez Wnioskodawcę (jako beneficjenta pomocy) na podstawie umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych przy realizacji w/w projektów korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

- Dyrektor Izby Skarbowej w... odmawia zmiany (uchylenia) postanowienia organu pierwszej instancji.

Uzasadnienie

Pismem z dnia 24.11.2005 r., które wpłynęło w dniu 25.11.2005 r. XXX Sp. z o.o. złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w... wniosek o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12.12.2005 r. oraz pismem z dnia 14.12.2005 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że XXX Sp. z o.o. uzyskała akceptację do realizacji projektów w ramach sektorowego Programu Operacyjnego Rozwój Zasobów Ludzkich, Działanie 1.6 oraz Zintegrowanego Programu Operacyjnego Rozwoju Regionalnego, Działanie 2.5 (dla powiatów....) współfinansowanych ze środków funduszy strukturalnych (w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego).

Rolę Instytucji Wdrażającej w przypadku projektu realizowanego w ramach SPO RZL Działanie 1.6 pt.: Śląski Program Doradztwa Zawodowego dla Kobiet (nr umowy....) pełni Departament Wdrażania Europejskiego Funduszu Społecznego w Ministerstwie Gospodarki i Pracy, a w przypadku projektów realizowanych w ramach ZPORR Działanie 2.5 (umowy nr... oraz nr....) Górnośląska Agencja Rozwoju Regionalnego S.A. w..., które są podmiotami upoważnionymi do rozdzielania środków z bezzwrotnej pomocy. Korzystając z ustawowych upoważnień Departament Wdrażania Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Górnośląska Agencja Rozwoju Regionalnego S.A., jako Instytucje Wdrażające zawarły umowy o dofinansowanie w/w projektów z XXX Sp. z o.o., w których zobowiązują się do dofinansowania działań związanych z realizacją projektów.

W przypadku w/w projektów formą pomocy są usługi szkoleniowo-doradcze. Osoby zaangażowane w realizację projektów, do których należą: personel zarządzający, doradcy, animatorzy, pośrednicy pracy posiadają kompetencje gwarantujące prawidłową realizację projektu. Zostały one wyłonione zgodnie z przepisami ustawy Prawo Zamówień Publicznych oraz zaakceptowane z imienia i nazwiska przez Instytucje Wdrażające do ich realizacji. W projektach określono także konkretne koszty ich wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku XXX Sp. z o.o. informuje, iż na mocy art. 17 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzysta ze zwolnienia przedmiotowego odnośnie dochodów uzyskanych ze środków pomocowych Unii Europejskiej. W opisanej sytuacji XXX Sp. z o.o. występuje również w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych zatrudnionych przy realizacji tych projektów.

Zdaniem Wnioskodawcy osoby te spełniają warunek określony w art. 21 ust. 1 pkt 46b, w związku z powyższym podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych. Realizują bowiem bezpośrednio cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Postanowieniem z dnia 27.12.2005 r. Znak:... Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w... stwierdził, że stanowisko przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego z dnia 24.11.2005 r. (wpływ do Urzędu dnia 25.11.2005 r.), którego braki formalne usunięto pismem z dnia 12.12.2005 r. oraz uzupełniono w dniu 16.12.2005 r., dotyczącym kwestii:

- Czy w przypadku wskazanych we wniosku projektów współfinansowanych ze środków pomocy zagranicznej, w których formą pomocy są usługi szkoleniowo-doradcze, wynagrodzenia osób zaangażowanych przez Wnioskodawcę (jako beneficjenta pomocy) na podstawie umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych przy realizacji w/w projektów korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest nieprawidłowe.

Pismem z dnia 03.01.2006 r., uzupełnionym pismem z dnia 06.02.2006 r., XXX Sp. z o.o. wniosła zażalenie na w/w postanowienie. W zażaleniu Spółka podnosi, że do realizacji projektu pt.: "Śląski Program Doradztwa Zawodowego dla Kobiet" Działanie 1.6 SPO RZL zaangażowane są następujące osoby: kierownik projektu, asystent kierownika projektu, specjalista do spraw finansowych, archiwista projektu, pracownik obsługi internetowej projektu, pracownik obsługi baz danych projektu.

Natomiast w projektach dotyczących przedsiębiorczości w powiatach.... realizowanych w ramach Działania 2.5 ZPORR w skład personelu zarządzającego projektami wchodzą: kierownik projektu, asystent kierownika projektu, pracownik Punktu Informacyjno Doradczego, pracownik obsługi księgowej. Ponadto zaangażowane są osoby wykonujące zadania: doradcy biznesowego, doradcy specjalistycznego, pośredników pracy, trenerów. Wnioskodawca kwestionuje stanowisko organu kwalifikujące do zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wspomnianych trenerów, doradców etc. a pozbawia takiej możliwości osoby pełniące funkcje kierownicze i koordynacyjne w tych projektach.

Wszystkie w/w osoby (z wyjątkiem asystentów kierownika projektu w projektach w ramach Działania 2.5 ZPORR) zostały zaangażowane na podstawie odrębnych umów cywilno-prawnych i nie łączą one przy realizacji tych zadań żadnych innych funkcji dla XXX Sp. z o.o. Ich zakres obowiązków wynika z merytorycznego opisu zadań, ujętych w zaakceptowanym do realizacji projekcie przez Instytucję Wdrażającą, a zatem dochody tych osób winny być zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według XXX Sp. z o.o. potwierdzeniem "bezpośredniego" zaangażowania wszystkich w/w osób w realizację projektu są również następujące okoliczności:

- rozliczenie wykonanych przez nie zadań w projekcie następuje na podstawie miesięcznej karty czasu pracy specyfikującej zakres czasowy zaangażowania (rozliczenie godzinowe i dzienne) i przypisany mu opis merytorycznych zadań realizowanych dla projektu zgodnych z jego celami,

- osoby te nie zlecają powyższych zadań innym osobom, nie mają również takiej możliwości formalno-prawnej,

- w zakresie świadczonych usług nie prowadzą działalności gospodarczej.

Rozpatrując zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w... stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2005 r., wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz

b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zwolnienie z opodatkowania zawarte w powołanym przepisie może być zastosowane w sytuacji, gdy w dniu otrzymania przez podatnika pieniędzy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki, tj.:

1) środki finansowe pochodzą od podmiotów wskazanych w w/w przepisie i zostały przekazane na podstawie, o której mowa w tym przepisie,

2) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych.

We wniosku XXX Sp. z o.o. wskazuje, że przyznane dofinansowanie rozliczane jest jedynie na podstawie dokonanych wypłat bezpośrednim wykonawcom. Zatem, jeżeli w chwili dokonywania przez Spółkę wypłaty wynagrodzeń nie były one finansowane ze środków pomocowych, wynagrodzenia te nie spełniają warunków do zwolnienia ich z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym XXX Sp. z o.o., jako płatnik od w/w wypłat zobowiązana jest do naliczenia, pobrania i przekazania na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu właściwy według siedziby płatnika należnej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wynagrodzenia wypłacane pracownikom oraz osobom zatrudnionym na podstawie umowy zlecenia mogą być wyłączone z opodatkowania w związku z ich finansowaniem w całości lub w części ze środków pomocowych, jeżeli spełniony zostanie wymóg bezpośredniej realizacji celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Słownik języka polskiego Wyd. Naukowe PWN (Wydanie VII z 1992 r. str. 148) definiuje słowo bezpośrednio jako "bez jakiegokolwiek pośrednictwa; osobiście, wprost", natomiast słowo bezpośredni jako "nie mający ogniw pośrednich, dotyczący kogoś czy czegoś wprost". Zatem istotną okolicznością wpływającą na zastosowanie zwolnienia jest charakter czynności wykonywanych przez pracownika lub zleceniobiorcę.

Wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związanym bezpośrednio z realizacją celu programu pomocowego mogą być traktowane jako zwolnione z podatku w tej części w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych.

Należy jednak odróżnić czynności i prace o charakterze merytorycznym od czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym. Zwolnieniu z podatku nie podlegają wynagrodzenia osób zaangażowanych jedynie pośrednio w realizację projektu, wykonujących prace o charakterze pomocniczym lub polegające na wykonywaniu typowych funkcji kierowniczych, koordynacyjnych i nadzorczych, które aczkolwiek są niezbędne w procesie realizacji projektu, nie stanowią bezpośredniej realizacji celu programu pomocowego.

Mając na uwadze powyższe zaangażowanie osób wymienionych w zażaleniu do prac związanych z realizacją w/w projektów oraz finansowanie wypłacanych tym osobom wynagrodzeń ze środków pomocowych nie oznacza, że wszystkie te osoby bezpośrednio realizują cel tych projektów i wynagrodzenia tych osób winny być zwolnione z podatku dochodowego.

Z przedłożonych umów zleceń oraz umów o pracę wynika, iż:

- Kierownik Projektu wykonuje zadania związane z koordynowaniem wszystkich działań związanych z realizacją projektu. Do jego obowiązków należy też: reprezentowanie Wnioskodawcy przed Instytucją Wdrażającą. nadzorowanie przepływów finansowych, w tym nadzorowanie przygotowania i rozliczania wniosków o płatność, przygotowanie raportów finansowych, rocznych i końcowych, prowadzenie akcji promocyjnej, ocenianie i zatwierdzanie materiałów animacyjnych, doradczych i szkoleniowych, zarządzanie zespołem realizującym projekt, podejmowanie decyzji finansowych i merytorycznych, przeprowadzanie spotkań z beneficjentami oraz kierowanie i nadzorowanie pracy zespołu.

- Administrator/Asystent Kierownika Projektu wykonuje prace związane z organizowaniem pracy Biura i osób z nim pracujących we współpracy, przygotowuje dokumentację do przetargów, udziela informacji osobom działającym na rzecz projektu i zatrudnionym w projekcie, pośredniczy w kontaktach z Instytucją Wdrażającą oraz Instytucją Partnerem, odbiera i przekazuje informacje, segreguje pocztę mailową, koordynuje prace animatorów, doradców, pośredników i innych wykonawców poszczególnych działań projektu, przygotowuje sprawozdania merytoryczne oraz wykonuje inne zadania wskazane przez Kierownika Projektu.

- Archiwista Projektu organizuje prace związane z przyjmowaniem, weryfikowaniem poprawności i archiwizowaniem dokumentacji projektowej, sporządza bieżące sprawozdania z poprawności dokumentacji projektu, koordynuje prace animatorów, pośredników, doradców i innych tak aby uzyskana dokumentacja była kompletna i zgodna z wymogami Instytucji Wdrażającej, pośredniczy w kontaktach pomiędzy animatorami, doradcami, pośrednikami i innymi a Biurem projektu, w okresie sprawozdawczym przygotowuje sprawozdania merytoryczne w wyznaczonym zakresie oraz dane do sprawozdania finansowego.

- Specjalista do spraw Finansowych przygotowuje i segreguje dokumentację do księgowania dla każdego z partnerów, sporządza raporty finansowe dla projektu, monitoruje na bieżąco wydatki projektu, kompletuje wymaganą dokumentację księgową projektu, przygotowuje dokumentację do realizacji konkretnych zadań tj. umów zleceń, umów o dzieło z animatorami, doradcami, doradcami specjalistycznymi, pośrednikami, sporządza miesięczne karty pracy i przedkłada je do weryfikacji Kierownikowi Projektu, do jego obowiązków należy również prowadzenie symulacji finansowych dotyczących projektowania usług, prowadzenie rejestru umów, opisu umów i rachunków - zgodnie z zaleceniami prowadzenia finansów projektu, monitoring wydatków projektu zgodnie z harmonogramem i budżetem, opracowanie zebranych danych i przygotowanie ich do wymaganych sprawozdań.

- Pracownik Obsługi Internetowej ma za zadanie stworzenie platformy sprzętowej i programowej dla serwisu internetowego oraz stworzenie strony internetowej projektu, przetwarzanie danych tekstowych, nadzorowanie poprawności funkcjonowania systemu sieciowego w projekcie, bieżący nadzór techniczny nad sprzętem komputerowym, przygotowanie sieciowej bazy danych beneficjentów projektu oraz bieżąca aktualizacja i nadzorowanie poprawności jej funkcjonowania.

- Pracownik Obsługi Baz Danych Projektu wykonuje zadania związane z bieżącą rejestracją wszystkich kandydatów i beneficjentów projektu w bazie danych, aktualizacją danych zgodnie z realizacją poszczególnych działań projektu, monitorowaniem poprawności funkcjonowania bazy danych, przetwarzaniem danych tekstowych i liczbowych, nadzorowaniem i administracją bazy danych, przygotowaniem sieciowej bazy danych beneficjentów projektu oraz bieżącą aktualizacją poprawności jej funkcjonowania, a także sprawuje bieżący nadzór techniczny nad sprzętem komputerowym.

W projektach dotyczących przedsiębiorczości w powiatach... realizowanych w ramach Działania 2.5 ZPORR w skład personelu zarządzającego projektami wchodzą: kierownik projektu, asystent kierownika projektu, pracownik Punktu Informacyjno Doradczego, pracownik obsługi księgowej. I tak:

- Kierownik Projektu wykonuje wszelkie zadania związane z kierowaniem projektem, koordynowaniem wszystkich działań związanych z realizacją projektu, nadzorowaniem przepływów finansowych związanych z realizacją projektu, przygotowaniem raportów okresowych, prowadzeniem akcji promocyjnej, ocenianiem i zatwierdzaniem materiałów szkoleniowych, zarządzaniem zespołem realizującym projekt.

- Asystent Projektu prowadzi i koordynuje akcję promocyjno-informacyjną, nadzoruje, kontroluje i ustala zakres obowiązków Pracownika Punktu Informacyjno-Doradczego, koordynuje nabór i selekcję osób zgłaszających się do projektu i beneficjentów, koordynuje pracę doradców i trenerów przy pomocy Pracownika Punktu Informacyjno-Doradczego, koordynuje kompletność dokumentacji związanej z realizowanymi świadczeniami, tj. przygotowuje arkusze i wymaganą dokumentację projektową na zajęcia szkoleniowe i doradcze.

- Pracownik Punktu Informacyjno-Doradczego wykonuje zadania polegające na współpracy w zakresie koordynacji akcji promocyjno-informacyjnej, koordynacji wraz z Asystentem Kierownika Projektu naboru i selekcji kandydatów, współpracy w zakresie koordynacji pracy doradców i trenerów biznesowych, pomocy w prowadzeniu dokumentacji projektu, koordynowania przebiegu doradztwa biznesowego oraz wykonuje inne prace związane z Projektem zlecane przez Kierownika Projektu.

- Pracownik Obsługi Księgowej monitoruje i planuje na bieżąco wydatki projektu, współpracuje z księgowością Górniczej Agencji Pracy celem przelewania płatności za poniesione koszty, przygotowuje dokumentacją rozliczeniową niezbędną do sprawozdań dotyczących rozliczeń osób zaangażowanych w Projekt, kompletuje wymaganą dokumentację księgową projektu, przygotowuje wnioski o płatność elektroniczne i papierowe, rozlicza koszty dojazdu beneficjentów na szkolenie, opisuje faktury i rachunki zgodnie z nazwą projektu, rozlicza faktury zbiorcze i przekazuje do księgowości GAP.

Biorąc pod uwagę, iż celem realizowanych przez Spółkę w/w projektów jest świadczenie usług szkoleniowo-doradczych, za zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać finansowane w dniu wypłaty ze środków pomocowych wynagrodzenia osób wykonujących w ramach realizacji w/w projektów czynności polegające na prowadzeniu zajęć szkoleniowych oraz czynności polegające na doradztwie biznesowym. Osoby te realizują bowiem bezpośrednio cele w/w projektów. Brak jest natomiast podstaw do zwolnienia z opodatkowania na podstawie cyt. wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy wynagrodzeń pozostałych osób, wchodzących w skład zespołu zarządzającego projektem, z uwagi na to, że osoby te wykonują czynności o charakterze organizacyjnym, technicznym i pomocniczym.

Jak wynika z przedstawionych wyżej zakresów czynności, osoby te zostały zatrudnione w związku z prowadzonym procesem rekrutacji i organizacją zajęć szkoleniowych i doradczych, a także celem przygotowywania stosownych sprawozdań i rozliczeń do Instytucji Wdrażającej, które to czynności nie stanowią bezpośredniej realizacji celu w/w projektów, a tym samym nie wypełniają dyspozycji wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego brak jest przesłanek do dokonania zmiany (uchylenia) postanowienia organu pierwszej instancji.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji. Decyzja niniejsza jest ostateczna. Decyzja ta, na mocy art. 143 Ordynacji podatkowej, została wydana z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w....