PBB1/4218-0009/06/2 - Zaprzestanie wykonywania działalności gospodarczej a prawo do odliczeń z tytułu ulgi uczniowskiej

Pytanie podatnika

Czy prawo do korzystania z ulgi z tytułu wyszkolenia ucznia przysługuje do czasu odliczenia całej kwoty?

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 53 ust. 1, 7 i 15 ustawy z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2003 r., w związku z art. 4 ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 12.11.2003 r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 202, poz. 1958 ze zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 25.01.2006 r. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 17.01.2006 r. (znak: I US.I/415/34/05) w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, zmienia ww. postanowienie w ten sposób, że uznaje stanowisko strony przedstawione w piśmie z dnia 9.01.2006 r. (stanowiącym uzupełnienie wniosku z dnia 7.12.2005 r.) za prawidłowe.

Pismem z dnia 7.12.2005 r. (uzupełnionym w dniu 9.01.2006 r.) pani Sylwia B. zwróciła się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż decyzjami z dnia 11.07.2000 r. (znak: US-PD 841/002/01/2000 oraz znak: US-PD 841/002/02/2000) Urząd Skarbowy w Ustrzykach Dolnych przyznał podatniczce (zam. wówczas w U.) ulgi w podatku dochodowym z tytułu prowadzenia nauki zawodu w kwotach odpowiednio: 7.256,80 zł oraz 6.953,93 zł. W sierpniu 2000 r. podatniczka zlikwidowała działalność gospodarczą. Do 2002 r. odliczyła powyższe ulgi do wysokości 2.013,51 zł od podatku przypadającego od dochodu z tytułu pobierania zasiłku dla bezrobotnych i zasiłku macierzyńskiego. Następnie podatniczka jako osoba bezrobotna nie osiągała dochodu. Od września 2005 r. pani Sylwia B. uzyskuje dochody z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy. W związku z powyższym podatniczka pyta, czy w tej sytuacji ma prawo do dalszej realizacji ww. ulg w zakresie, w jakim nie zostały dotychczas wykorzystane. Według podatniczki prawo do korzystania z ulgi z tytułu wyszkolenia ucznia przysługuje jej do czasu odliczenia całej kwoty.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie w postanowieniu z dnia 17.01.2006 r. znak I US.I/415/34/05/05 uznał, że stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe, stwierdzając równocześnie, iż zgodnie z art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, z ulgi polegającej na obniżeniu podatku dochodowego z tytułu szkolenia uczniów mogą korzystać tylko ci podatnicy, którzy uzyskują przychody wymienione w art. 6 ust. 1 ww. ustawy, a więc z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Na powyższe postanowienie w dniu 26.01.2006 r. podatniczka złożyła zażalenie, w którym wniosła o uchylenie przedmiotowego postanowienia w całości i orzeczenie co do istoty sprawy z uwzględnieniem stanowiska przedstawionego przez nią we wniosku. Podatniczka nie zgadza się z przedstawioną w postanowieniu organu I instancji wykładnią art. 53 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Uważa, że powołany wyżej przepis wymienia osoby prowadzące działalność gospodarczą, jako uprawnione do przyznania ulgi z tytułu wyszkolenia ucznia. Oznacza to, zdaniem podatniczki, że prowadzenie działalności gospodarczej jest koniecznym warunkiem nabycia prawa do ulgi, nie zaś warunkiem korzystania z nabytego już prawa (ww. przepis nie zawiera takich warunków). Pośrednim potwierdzeniem tego stanowiska jest - wg wnioskodawczyni - art. 53 ust. 15 ww. ustawy, zgodnie z którym zmiana formy opodatkowania nie pozbawia podatnika prawa do nabytej ulgi.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, po przeanalizowaniu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku z dnia 7.12.2005 r., uzupełnionym w dniu 9.01.2006 r., stanowiska sformułowanego w postanowieniu Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie oraz zarzutów zawartych w zażaleniu, stwierdza, co następuje:

Do końca 2003 r. zasady przyznawania i korzystania z ulgi polegającej na obniżeniu podatku dochodowego z tytułu szkolenia uczniów (tzw. ulgi uczniowskiej) przez podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowanych w formach zryczałtowanych regulował art. 53 ust. 1 ustawy z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Z dniem 1.01.2004 r. ww. przepis został uchylony przez art. 1 pkt 16 ustawy z dnia 12.11.2003 r. o zmianie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 202, poz. 1958 ze zm.). Począwszy od 1.01.2004 r. - stosownie do treści art. 4 ust. 1 ww. ustawy - podatnikom, którzy przed dniem 1.01.2004 r. nabyli prawo do obniżki zryczałtowanego podatku dochodowego o kwotę ulgi uczniowskiej w zakresie i na zasadach określonych w art. 53 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1.01.2004 r., a odliczenia te nie znalazły pokrycia w zryczałtowanym podatku dochodowym obliczonym za lata poprzedzające rok 2004, przysługuje prawo do dokonywania tych odliczeń na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1.01.2004 r. Natomiast w myśl przepisów art. 4 ust. 4 wyżej powołanej ustawy z dnia 12.11.2004 r., podatnicy, o których mowa w ust. 1 tego przepisu, którym przysługuje prawo do korzystania z ulgi uczniowskiej po dniu 31.12.2003 r., mają prawo do obniżenia podatku dochodowego opłacanego w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub w formie karty podatkowej, pod warunkiem, że kwoty te nie zostały odliczone od podatku opłacanego na zasadach określonych w art. 27 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści wyżej powołanego art. 53 ust. 1 ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, w brzmieniu obowiązującym przed 1.01.2004 r. podatnicy, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 tej ustawy oraz uzyskujący przychody wymienione w jej art. 6 ust. 1, mogą korzystać z ulgi z tytułu szkolenia uczniów, polegającej na obniżeniu zryczałtowanego podatku dochodowego. Zgodnie z przepisami art. 53 ust. 7 ww. ustawy, ulgę uczniowską stosuje się od miesiąca następującego po miesiącu, w którym została wydana decyzja o przyznaniu ulgi. Przepisy te nie ograniczają jej rozliczenia w określonym przedziale czasowym, nie wprowadzają też warunku, aby ulga ta była odliczana wyłącznie od podatku przypadającego od dochodów z działalności gospodarczej. Według art. 53 ust. 15 ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jeżeli podatnik w okresie korzystania z ulgi uczniowskiej zmieni formę opodatkowania i jest opodatkowany w sposób określony w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, niewykorzystaną część ulgi w zryczałtowanym podatku dochodowym odlicza od podatku dochodowego.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż z chwilą zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej podatnikowi uzyskującemu w roku podatkowym dochody z innych źródeł opodatkowanych na zasadach ogólnych, tj. przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego za dany rok podatkowy, niezależnie od tego, jakiego źródła przychodu podatek ten dotyczy. Zatem w przypadku, gdy podatnik nie uzyska dochodu z działalności gospodarczej, lub zaprzestanie wykonywania tej działalności, ale uzyska dochody z innych źródeł (np. emerytury, renty, wynagrodzenia ze stosunku pracy), ma prawo dokonać stosownego odliczenia od podatku dochodowego na zasadzie tzw. praw nabytych, do wysokości określonej w decyzji organu podatkowego, przyznającej ulgę z tytułu wyszkolenia ucznia.

Reasumując: pani Sylwia B., uzyskując dochody z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy ma prawo do pomniejszania podatku dochodowego od osób fizycznych o ulgę z tytułu wyszkolenia ucznia, aż do odliczenia całej kwoty przyznanej ulgi.

Uwzględnienie powyższych okoliczności skutkuje zmianą postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 17.01.2006 r. (znak: I US.I/415/34/05) w trybie art. 14b § 5 pkt 1 ordynacji podatkowej nakładającym na organ odwoławczy obowiązek zmiany postanowienia, o którym mowa w art. 14a § 4 tej ustawy, jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika zasługuje na uwzględnienie.