PB4/BA/820-395/47/99 - Opodatkowanie dochodów w przypadku łączenia spółek.

Odpowiadając na pismo (...) Ministerstwo Finansów wyjaśnia:

Przedstawiony w piśmie problem dotyczy sytuacji, gdy jedna spółka z o.o. jest jedynym udziałowcem (100% udziału w kapitale zakładowym) w innej spółce z o.o. Pierwsza spółka przejęła w drodze inkorporacji majątek drugiej spółki. Wydatki na nabycie udziałów w spółce przejętej były wyższe niż bilansowa wartość księgowa majątku spółki przejętej. Zdaniem spółki wyższy koszt nabycia udziałów niż wartość księgowa majątku spółki przejętej stanowi dla spółki stratę wpływającą na wysokość dochodu lub straty obliczonych zgodnie z art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustosunkowując się do powyższego stanu faktycznego Ministerstwo Finansów zauważa, co następuje:

Zgodnie z art. 283 pkt 1 K.h. połączenie spółek może być dokonane m.in. przez przejęcie całego majątku spółki (przejętej) na inną (przejmującą) w zamian za udziały, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejętej. W związku z łączeniem się spółek na podstawie ww. przepisu spółka przenosząca swój majątek na spółkę, która ten majątek przejmuje, przestaje istnieć. Wspólnicy spółki, która przestaje istnieć, otrzymują w zamian za majątek tej spółki nowe udziały w spółce przejmującej, w której dochodzi do podwyższenia kapitału zakładowego w celu utworzenia nowych udziałów.

Jednakże, co wynika wprost z art. 284 § 3 K.h., nie zawsze musi dojść do podwyższenia kapitału zakładowego w spółce przejmującej. Jeżeli bowiem spółka przejmująca posiada udziały (jest wspólnikiem spółki przejmowanej) w spółce podlegającej rozwiązaniu, wówczas nie ma konieczności podwyższania kapitału zakładowego tej spółki.

W opisywanym w piśmie stanie faktycznym dochodzi właśnie do połączenia w drodze inkorporacji, gdy nie zachodzi konieczność podwyższania kapitału zakładowego spółki przejmującej, ponieważ spółka przejmująca jest jednocześnie jedynym udziałowcem spółki przejmowanej. Dochodzi natomiast do rozwiązania spółki przejętej i unicestwienia udziałów, jedyny zaś udziałowiec spółki rozwiązanej otrzymuje jej cały majątek.

Oceniając zaś skutki podatkowe powyższego przekształcenia stwierdza się, iż w wyniku przejęcia majątku spółki przejmowanej bez podwyższania kapitału zakładowego i bez wydania nowych udziałów doszło w rzeczywistości do przejęcia majątku przez dotychczasowego udziałowca spółki rozwiązanej oraz wygaśnięcia praw z tytułu posiadania udziałów w spółce. W wyniku takiego zdarzenia gospodarczego jedyny udziałowiec spółki przejętej - w przedmiotowej sprawie jest to osoba prawna - realizuje dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dochodem jest nadwyżka wartości przejętego majątku w związku z inkorporacją nad kosztami nabycia (objęcia) udziałów w spółce przejmowanej. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych podlegają odrębnemu opodatkowaniu stawką 20%. Jednocześnie Ministerstwo Finansów zauważa, iż przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu według stawki określonej w art. 19 ustawy - zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy - nie uwzględnia się przychodów wymienionych w art. 22, tj. przychodów podlegających opodatkowaniu stawką 20%. Oznacza to, iż w przypadku gdy wydatki poniesione przez spółkę przejmującą na nabycie udziałów w spółce przejmowanej są wyższe niż wartość księgowa majątku spółki przejmowanej, to strata ta również nie wpływa na osiągnięty dochód lub poniesioną stratę z innych źródeł przychodów.