PB3/MD-1515-8214-9/2000 - Wydatki ponoszone na działalność akwizycyjną.

(...) rozpatrując w aspekcie ogólnym tego rodzaju poniesione wydatki, należy uznać, że są one dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, co znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądowym.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 marca 1997 r. (sygn. akt SA/Ka 2349/95) orzekł, że nie ulega wątpliwości, iż w gospodarce wolnorynkowej wydatki przeznaczone na działalność akwizycyjną należy uznać za koszt uzyskania przychodu.

W aspekcie analizy kosztowej prowizji agencyjnej Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 12 grudnia 1997 r. (sygn. akt III RN 91/97) uznał, że wynagrodzenie wypłacone agentowi (prowizja) stanowi koszt uzyskania przychodu dającego zlecenie.

W orzecznictwie sądowym została również poddana analizie problematyka pośredniczenia w zawieraniu umów pomiędzy zakładami ubezpieczeń a ubezpieczającymi, w aspekcie prowadzenia działalności o charakterze działalności agencyjnej, o której mowa w art. 758 i nast. Kodeksu cywilnego. Wówczas przyjmujący zlecenie zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) do stałego pośredniczenia przy zawieraniu umów ubezpieczenia na rzecz dającego zlecenie albo do zawierania takich umów w jego imieniu (art. 758 § 1 K.c.).

Istotą natomiast umowy ubezpieczenia, stosownie do treści art. 805 § 1 K.c. jest zobowiązanie zakładu ubezpieczeń do spełnienia określonego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku oraz równoczesne zobowiązanie ubezpieczającego do zapłaty składki. Według orzecznictwa konstatacja ta oznacza, że pośrednik nie wykonuje usług ubezpieczeniowych.

W aspekcie tego kierunku analizy nie można zatem uznać, że wydatki zakładów ubezpieczeń z tytułu prowizji agencyjnych mają bezpośredni związek z należnymi przychodami tych zakładów z tytułu składek od ubezpieczonych, bowiem należne składki są realizowane w ramach prowadzonej działalności ubezpieczeniowej, natomiast wydatki na prowizje agencyjne nie funkcjonują bezpośrednio w ramach usług ubezpieczeniowych, bowiem agent (pośrednik) nie wykonuje tych usług. W tym przypadku można doszukiwać się jedynie związku pośredniego.

Odnosząc się bezpośrednio do kwestii uznania dla celów podatku dochodowego od osób prawnych przez zakłady ubezpieczeń zarachowanych kosztów akwizycji (prowizji agencyjnych) należy zaznaczyć, że przy istniejących dodatkowych uregulowaniach dla ubezpieczycieli w zakresie kosztów podatkowych, zawartych w przepisach art. 15 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie został określony szczególny tryb rozliczenia ponoszonych przez ubezpieczycieli wydatków w zakresie kosztów prowizji agencyjnych.

Wobec tego z zasad rozliczenia przez podatników kosztów podatkowych, zawartych w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe, w tym przypadku są one potrącane w roku, w którym zostały poniesione.

W aspekcie przedmiotowej sprawy rozliczenie kosztów podatkowych w innym momencie niż zostały poniesione, mogłoby mieć miejsce wówczas, jeżeli byłyby jednoznaczne podstawy do uznania, że koszty bezpośrednio dotyczą konkretnych przychodów osiąganych w innych latach niż tego roku, w którym zostały poniesione.

W świetle przedstawionych uregulowań nie można twierdzić, że poniesione koszty akwizycji będą dotyczyły określonych przychodów osiąganych przez ubezpieczycieli w innym roku podatkowym, niż w tym, w którym zostały poniesione, bowiem koszty prowizji agencyjnych bezpośrednio nie powodują tych określonych (konkretnych) przychodów, nie mogą zatem odnosić się do przychodów innego roku podatkowego, niż roku ich poniesienia.

Z pisma (...) wynika, że wypłacenie prowizji uzależnia się od faktycznej zapłaty przez ubezpieczonego składki, a zatem ponieważ do momentu wypłaty nie ma pewności co do faktycznego poniesienia kosztu prowizji, wobec tego nie może w tym czasie powstać koszt zarachowany, bowiem dopiero w momencie spełnienia warunku, tj. zapłaty przez ubezpieczonego składki powstanie pewność poniesienia wydatku z tytułu prowizji, zatem do tego czasu nie jest możliwe zarachowanie kosztów prowizji.

Nie można natomiast uznać za koszty uzyskania przychodów tworzonych rezerw na prowizje agencyjne, bowiem tylko rezerwy techniczno-ubezpieczeniowe, stosownie do powołanego art. 15 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są zaliczane do tych kosztów podatkowych.

Wobec powyższego koszty wynagrodzeń prowizji agencyjnej powinny być przez ubezpieczycieli zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.