PB3-93-MD-8214-10/02 - Koszty infrastruktury technicznej w budownictwie mieszkaniowym.

Na podstawie art. 14 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w związku z licznymi zapytaniami podatników oraz organów podatkowych, w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa przy ocenie skutków w podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z ponoszonymi przez podatników wydatkami na realizację infrastruktury technicznej w budownictwie mieszkaniowym, w zakresie przyłączy i sieci: ciepłowniczych, gazowych, elektrycznych, wodociągowych oraz kanalizacyjnych, które są przekazywane odpowiednio przedsiębiorstwom energetycznym lub wodociągowo-kanalizacyjnym, uprzejmie wyjaśniam:

1.Sieci i przyłącza ciepłownicze, gazowe oraz elektryczne

Kwestia ponoszenia kosztów związanych z budową sieci i wykonaniem przyłączy ciepłowniczych, gazowych oraz elektrycznych została uregulowana przepisami prawa energetycznego. Zgodnie z nim przedsiębiorstwa energetyczne zajmujące się przesyłaniem oraz dystrybucją paliw gazowych, energii elektrycznej i ciepła są obowiązane do zawarcia m.in. umowy o przyłączenie. Mają też one obowiązek zapewnienia realizacji i finansowania budowy oraz rozbudowy sieci na potrzeby podmiotów ubiegających się o przyłączenie, na warunkach określonych w przepisach wykonawczych do ustawy - Prawo energetyczne. Przepisy te określają m.in. szczegółowe zasady kształtowania i kalkulacji taryf dla paliw gazowych, energii elektrycznej i ciepła, w tym stawek opłat za przyłączenie do sieci.

Ponoszone przez podmioty opłaty za przyłączenie powinny być zaliczane w całej wysokości, w momencie poniesienia, do kosztów uzyskania przychodów, co wynika z ogólnej reguły art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli z umowy o przyłączenie wynikałyby ewentualnie inne koszty (wydatki) ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, które obciążałyby bezpośrednio odbiorców energii, wówczas takie wydatki również, co do zasady, powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Z drugiej zaś strony należne opłaty za przyłączenie do sieci (za przyłącze) są należnymi przychodami podatkowymi przedsiębiorstw energetycznych. Od środków trwałych powstałych w wyniku zrealizowanych inwestycji w postaci przyłączy przedsiębiorstwa energetyczne dokonują zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odpisów amortyzacyjnych.

2.Sieci oraz przyłącza wodociągowe i kanalizacyjne

Przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjne zgodnie z obowiązującymi od 14 grudnia 2001 r. przepisami ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków są obowiązane zapewnić realizację budowy oraz rozbudowy urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych, w tym także sieci. Jednakże realizację budowy przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego zapewnia na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci (art. 15 ust. 1 i 2 ustawy). Warunki przyłączania do sieci (zgodnie z art. 19 ustawy) określa uchwalony przez radę gminy regulamin dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Osoby, które wybudowały z własnych środków urządzenia wodociągowe i kanalizacyjne, od dnia wejścia w życie ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę, mogą te urządzenia przekazywać odpłatnie gminie lub przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu, na warunkach uzgodnionych w umowie (art. 31 ust. 1 ustawy). Rozliczenie pomiędzy przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym a podmiotem, który przekazał infrastrukturę techniczną, powinno być dokonane na podstawie umowy, uwzględniającej zasady ekwiwalentności wzajemnych świadczeń.

W przypadku przekazania infrastruktury przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu, niezależnie od charakteru tego przekazania, wydatki poniesione na jej budowę należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Wynika to m.in. z faktu, że do kosztów przedsięwzięcia inwestycyjno-budowlanego zalicza się koszty wykonania sieci i przyłączy technicznych, koszty wykonania urządzeń i obiektów budowlanych związanych z budynkami mieszkalnymi oraz koszty wykonania niezbędnego zakresu uzbrojenia terenu.

Nie ma też podstaw do przyjęcia, że w przypadku gdy dochodzi do nieodpłatnego przekazania infrastruktury technicznej, będzie to darowizna. Przekazanie infrastruktury nie ma bowiem na celu obdarowania kogokolwiek, ale jest niezbędne dla uzyskania dostępu do mediów i korzystania ze świadczeń przez podmiot, który dokonuje przekazania. Taki też pogląd znajduje uzasadnienie w orzecznictwie NSA. Zgodnie z nim przyłącza do sieci wodociągowej nie stanowią obiektów kompletnych i przekazanie ich nie stanowi darowizny (wyrok NSA z 15 kwietnia 1998 r., sygn. akt SA/Sz 1205/97, niepublikowany, także wyrok NSA z 7 kwietnia 2000 r., sygn. akt SA/Ka 1836/98, publikowany w ONSA 3/01). Przekazywana infrastruktura nie jest więc środkiem trwałym u przekazującego. Co do zasady bowiem nie jest ona kompletna, a jej przewidywany okres użytkowania przez przekazującego nie jest dłuższy niż rok.

W odniesieniu do przedsiębiorstw wodociągowo-kanalizacyjnych przejmujących nieodpłatnie infrastrukturę techniczną od inwestorów, to stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzyskają one przychody podatkowe w naturze. W przedsiębiorstwach tych przejęte sieci i przyłącza będą środkami trwałymi (po spełnieniu ustawowych warunków pozwalających na zaliczenie ich do środków trwałych), a dokonywane odpisy amortyzacyjne od ich wartości początkowej będą kosztami uzyskania przychodów.