PB1/415-18/04 - Świadczenia wypłacane pracownikom na podnoszenie kwalifikacji zawodowych jako koszty uzyskania przychodu

Pytanie podatnika

Czy świadczenia wypłacane pracownikom mogą stanowić koszty uzyskania przychodu u pracodawcy i czy dokumentem potwierdzającym poniesienie wydatku może być dowód wpłaty wystawiony na pracownika.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Toruniu, działając w trybie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), w odpowiedzi na pismo z dnia 13 kwietnia 2004 r. (wpływ do tut. Urzędu 22 kwietnia 2004 r.) w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego wyjaśnia co następuje;

Z Pana pisma wynika, iż pracodawca zawiera z pracownikiem umowę w sprawie podnoszenia kwalifikacji zawodowych w postaci ukończenia aplikacji radcowskiej, w której zobowiązuje się do sfinansowania opłaty za egzamin na aplikację radcowską oraz opłat ponoszonych w trakcie trwania aplikacji radcowskiej. Umowa dokładnie określa zakres świadczeń przysługujących pracownikowi. Dokumentem na podstawie którego Podatnik ponosi wydatki jest dowód wpłaty przedstawiony przez pracownika wystawiony na nazwisko pracownika. Wątpliwości Pana budzi zagadnienie, czy świadczenia te wypłacane pracownikom mogą stanowić koszty uzyskania przychodu u pracodawcy i czy dokumentem potwierdzającym poniesienie wydatku może być dowód wpłaty wystawiony na pracownika?

Odnosząc się do Pana stanowiska wyjaśnia się co następuje;

Podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, odnosząc wydatki do kosztów uzyskania przychodów muszą uwzględniać w tym zakresie uregulowania wynikające z art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z póżn. zm.). Przepis ten stanowi, że kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, do których bez wątpienia zaliczane są wydatki związane z ukończeniem aplikacji radcowskiej, nie są ujęte w katalogu zawartym w art. 23 ustawy. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do obciążenia ich wartością kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego uprawnienia konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem a celem jakim jest osiągnięcie lub zamiar osiągnięcia przychodu.

Zdaniem tut. organu podatkowego podnoszenie kwalifikacji pracowniczych może mieć wpływ na osiąganie przez firmę przychodów i może być zakwalifikowane jako koszt uzyskania przychodu, choć taki wydatek trudno wiązać z konkretnym przychodem.

W przedstawionym przez Pana stanie faktycznym uzyskane przez pracownika kwalifikacje radcy prawnego mogą zapewnić podnoszenie poziomu świadczonych usług przez Kancelarię Prawniczą. Powyższe wskazuje na to, iż istnieje związek pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągniętym lub możliwym do osiągnięcia przychodem. W związku z tym wydatek ten może być zaliczony na podstawie zawartej umowy do kosztów uzyskania przychodu. Natomiast dokumentem potwierdzającym poniesienie tego wydatku nie może być dowód wpłaty wystawiony na pracownika. Dokumentami tymi mogą być dowody księgowe, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.) tj. faktury VAT (rachunki) lub inne dowody stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem, wystawione na pracodawcę.

Jednocześnie nadmienia się, że "(...) oceny musi dokonać sam podatnik decydując się na poniesienie określonych kosztów, bo to na nim w ostateczności spoczywa ciężar dowodu tego faktu, skoro wywodzi z niego określone skutki prawne w postaci zaliczenia poniesionych kosztów do kosztów uzyskania przychodów" (z wyroku NSA z dnia 20 listopada 1998 r., sygn. akt SA/Rz 406/98.

Końcowo, wychodząc poza zakres postawionego przez Pana pytania, organ podatkowy zauważa, iż wskazane świadczenia wypłacane pracownikom a dotyczące sfinansowania opłaty za egzamin na aplikację radcowską oraz opłaty ponoszone w trakcie trwania aplikacji radcowskiej nie podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. z 1993 r. Nr 103 poz. 472 z późn. zm.) przepisy rozporządzenia stosuje się do osób podnoszących kwalifikacje zawodowe i wykształcenie ogólne, zakładów pracy oraz organizatorów oświaty dorosłych prowadzących działalność w formach szkolnych i pozaszkolnych.

Natomiast zgodnie z § 1 ust. 2 cyt. rozporządzenia, przepisów rozporządzenia, z zastrzeżeniem ust. 3, nie stosuje się do; - pracowników podstawowej działalności służby zdrowia, - nauczycieli i nauczycieli akademickich w zakresie uregulowanym odrębnymi przepisami, -pracowników naukowych oraz badawczo-technicznych jednostek badawczo-rozwojowych, a także do innych osób w zakresie unormowanym odrębnie w przepisach dotyczących podnoszenia kwalifikacji i wykształcenia ogólnego tych osób albo w układach zbiorowych pracy lub przepisach o wynagradzaniu pracowników.

Odrębnym przepisem jest ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 123, poz. 1059 z późn. zm.). Świadczenia, które obciążają pracodawcę z tytułu odbywanej aplikacji radcowskiej zostały wymienione w art. 34 i art. 36 cyt. ustawy o radcach prawnych. Zgodnie z art. 34 w/w ustawy pracownikowi wpisanemu na listę aplikantów radcowskich przysługuje, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, zwolnienie od pracy w celu uczestniczenia w obowiązkowych zajęciach szkoleniowych odbywanych poza siedzibą jednostki organizacyjnej. Natomiast zgodnie z art. 36 ustawy o radcach prawnych aplikantowi radcowskiemu przysługuje prawo do płatnego urlopu, w wymiarze trzydziestu dni kalendarzowych, na przygotowanie się do egzaminu radcowskiego.

Natomiast wolna od podatku dochodowego jest, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

Wobec powyższego świadczenia, o których Pan wspomina w swoim piśmie nie są zwolnione od podatku dochodowego, bowiem ich przyznanie nie jest przewidziane wskazaną ustawą o radcach prawnych. Niniejszej informacji udzielono w oparciu o stan faktyczny przedstawiony w Pana piśmie oraz stan prawny obowiązujący w dniu udzielenia odpowiedzi.