PB/OPD/415-126/06/EW - Czy dochody podatnika ze stosunku pracy jako osoby przebywającej czasowo za granicą korzystają ze zwolnienia od podatku?

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wejherowie, po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 20 października 2006 r., uzupełnionego pismem z dnia 27 listopada 2006 r., z dnia 10 stycznia 2007 r. i z dnia 16 stycznia 2007 r., o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych części wynagrodzenia za pracę wykonywaną za granicą do wysokości nieprzekraczającej równowartości trzydziestu diet

Podatnik na mocy umowy o pracę zatrudniony jest na stanowisku Regional Sales Manager w Austrii, Belgii, Czechach, Irlandii, krajach nordyckich, Polsce, krajach bałtyckich i krajach b. ZSRR. Do podstawowego zakresu obowiązków Podatnika należą: kontrola pracy przedstawicieli firmy za granicą (wizyty w szpitalach u klientów, omawianie wyników sprzedaży, kontrola kosztów i wydatków), udział w kongresach i sympozjach medycznych za granicą jako przedstawiciel firmy, kontakty z czołowymi lekarzami za granicą, udział w spotkaniach zarządu firmy za granicą, poszukiwanie nowych partnerów handlowych za granicą. Podatnik nie jest członkiem służby zagranicznej, a uzyskiwane przez niego wynagrodzenie nie jest otrzymywane tytułem należności pieniężnych przysługujących żołnierzom jednostek wojskowych użytych poza granicami kraju w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa lub państw sojuszniczych misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, jak również tytułem należności pieniężnych przysługujących żołnierzom pełniącym funkcję obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych. Podatnik w rozliczeniu za 2006 r. zamierza dokonać odliczenia w wysokości trzydziestu diet, z uwagi na to iż odliczenie w tej wysokości będzie dla niego korzystniejsze.

W związku z powyższym, wątpliwość Podatnika sprowadza się do ustalenia, czy dochody ze stosunku pracy korzystają ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, nieprzekraczającej rocznie równowartości trzydziestu diet.

Zdaniem Podatnika, w związku z przebywaniem poza granicami kraju i otrzymywaniem wynagrodzenia ze stosunku pracy, jest on uprawniony do zwolnienia części dochodów w wysokości stanowiącej równowartość trzydziestu diet, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Kwestia rozliczania diet uzyskanych za granicą dochodów uregulowana jest w art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy. W brzmieniu obowiązującym w 2006 r. przepis ten stanowił, iż wolna od podatku dochodowego jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, z wyjątkiem wynagrodzenia uzyskiwanego przez członka służby zagranicznej, w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym była wykonywana praca; zwolnienie dotyczy dochodów nieprzekraczających rocznie równowartości trzydziestu diet, z zastrzeżeniem ust. 15.

Stosownie do treści art. 21 ust. 15 ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 20, nie ma zastosowania do wynagrodzenia za pracę otrzymywanego przez pracownika w związku z jego pobytem poza granicami państwa w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa albo państw sojuszniczych, misji pokojowej, akcji zapobieżenia aktom terroryzmu lub ich skutkom, a także w związku z pełnieniem funkcji obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych, o ile otrzymuje świadczenia zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 83.

Od dnia 1 stycznia 2007 r. tj. wraz z wejściem w życie ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. zmieniającej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) uległ zmianie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy, który w znowelizowanym brzmieniu stanowi, iż wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30 % diety, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 15.

W myśl art. 21 ust. 15 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 20, nie ma zastosowania do wynagrodzenia:

Zgodnie z art. 20 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), przepis art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy, w brzmieniu nadanym nowelą, ma zastosowanie do dochodów uzyskanych w 2006 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei ust. 2 tego artykułu stanowi, iż przepis ust. 1 nie ma zastosowania, jeżeli kwota dochodu korzystającego ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., jest wyższa niż wynikająca z zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym nowelą.

Z powyższego wynika, że nowe zasady rozliczania diet od uzyskanych za granicą dochodów będą miały zastosowanie do dochodów uzyskanych za granicą w 2006 r., chyba że kwota odliczenia według starych zasad (czyli odliczenie równowartości trzydziestu diet) będzie większa.

Z przedstawionego na wstępie stanu faktycznego wynika, iż Podatnik na podstawie umowy o pracę zatrudniony jest na stanowisku Regional Sales Manager w Austrii, Belgii, Czechach, Irlandii, krajach nordyckich, Polsce, krajach bałtyckich i krajach b. ZSRR. Wnioskodawca nie jest członkiem służby zagranicznej, a uzyskiwane przez niego wynagrodzenie nie jest otrzymywane tytułem należności pieniężnych przysługujących żołnierzom jednostek wojskowych użytych poza granicami kraju w celu udziału w konflikcie zbrojnym lub dla wzmocnienia sił państwa lub państw sojuszniczych misji pokojowej, akcji zapobiegania aktom terroryzmu lub ich skutkom, jak również tytułem należności pieniężnych przysługujących żołnierzom pełniącym funkcję obserwatorów w misjach pokojowych organizacji międzynarodowych i sił wielonarodowych. Podatnik w rozliczeniu za 2006 r. zamierza dokonać odliczenia w wysokości trzydziestu diet, gdyż odliczenie w tej wysokości będzie dla niego korzystniejsze. W tym stanie faktycznym i prawnym stanowisko Podatnika należało uznać za prawidłowe, albowiem przepisy przejściowe wskazują, iż przepis art. 20 ust. 1 pkt 20 ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. ma zastosowanie do dochodów osiągniętych w tym r. podatkowym, jeżeli kwota dochodu korzystającego ze zwolnienia na jego podstawie jest wyższa niż wynikająca z zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy w brzmieniu nadanym nowelą.

Z tego też względu postanowiono jak na wstępie.