PB I-3/4150/IN-604/US/2005/PM - Zwolnienie z podatku dochodowego wynagrodzenia pochodzącego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej

Pytanie podatnika

Opodatkowanie środków pomocowych.

Działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zmienia postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kutnie z dnia 26 września 2005 r., znak pisma US I-415/31/05.

W dniu 18 sierpnia Powiatowy Urząd Pracy w Kutnie wystąpił z wnioskiem w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Na podstawie umowy zawartej z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości zwaną "Jednostką Kontraktującą" Powiatowy Urząd Pracy w Kutnie otrzymał dotację ze środków pomocy zagranicznej PHARE 2002 w ramach programu "Promocja wzrostu zatrudnienia wśród młodzieży".

Zgodnie z zawartą umową o udzielenie dotacji środki przeznaczone na realizację programu pochodzą z funduszu PHARE 2002, a przyznane przez jednostkę kontraktującą - Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości. Beneficjentem pomocy jest Powiat Kutnowski, a wykonanie projektu zlecono Powiatowemu Urzędowi Pracy w Kutnie. Realizując cele wytyczone w programie PUP w Kutnie zorganizował zajęcia aktywizacyjne dla 120 osób zarejestrowanych jako bezrobotne w wieku do 26 lat.

Przy realizacji projektu brały udział osoby zatrudnione w PUP w Kutnie, których wynagrodzenia finansowane były bezpośrednio ze środków pomocowych.

Zdaniem płatnika, powyższe przychody wypłacone osobom biorącym udział w realizacji projektu podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kutnie, w postanowieniu z dnia 26 września 2005 r. Nr US I-415/31/05, nie podzielił stanowiska strony w sprawie stwierdzając, iż osoby zatrudnione w PUP na umowę o pracę nie są bezpośrednimi beneficjentami środków pomocowych.

Po przeanalizowaniu obowiązujących przepisów prawa podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdza, co następuje.

Stosownie do dyspozycji art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla z urzędu postanowienie wydane przez naczelnika urzędu skarbowego, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów.

Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a-b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

- pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań; rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz

- podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Powołany przepis wprowadza przedmiotowo-podmiotowe przesłanki zwolnienia (pochodzenie dochodów z określonych źródeł oraz bezpośrednie realizowanie celu programu finansowego z tych źródeł). Począwszy od 1 stycznia 2003 r. zakres zwolnienia został w istotny sposób ograniczony poprzez wyłączenie jego stosowania w odniesieniu do dochodów osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący program zlecił wykonanie określonych czynności.

Aby zatem powyższe zwolnienie przedmiotowe mogło mieć zastosowanie - konieczne jest łączne spełnienie warunków zawartych pod lit. a/ i lit. b/.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a/ cyt. przepisu ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych. W przypadku Powiatowego Urzędu Pracy w Kutnie mowa jest o środkach pochodzących z programu PHARE 2002 - Aktywne Formy Zapobiegania Bezrobociu, które to środki bezspornie należy kwalifikować jako bezzwrotną pomoc. Planowane wydatki dotyczące przedmiotowego projektu obejmowały między innymi wydatki związane z personelem PUP w Kutnie.

Stwierdzenie natomiast, czy wynagrodzenia pracowników PUP mogą być wyłączone z opodatkowania w związku z ich sfinansowaniem w całości ze środków pomocowych, wymaga dodatkowo ustosunkowania się do warunku określonego pod lit. b/ art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W szczególności należałoby ustalić, biorąc pod uwagę cele wynikające z realizowanego programu, w tym kolejnych jego etapów - czy podatnik (osoba fizyczna) poprzez wykonywane czynności bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Jest oczywistym, że choć beneficjentem środków pomocowych jest Powiat Kutnowski (reprezentowany przez PUP), to prace przewidziane programem pomocowym realizowały w okresie jego trwania określone osoby fizyczne, wykonujące konkretne zadania na podstawie umowy o pracę, bądź umowy zlecenia bądź umowy o dzieło.

Jednakże należałoby odróżnić czynności i prace o charakterze merytorycznym od czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym. Wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związanym bezpośrednio z realizacją programu mogą być traktowane jako w całości zwolnione z podatku, jeśli w całości zostały sfinansowane ze środków pomocowych (bądź też proporcjonalnie do źródeł finansowania), natomiast zwolnieniu z podatku nie podlegają wynagrodzenia osób wykonujących prace o charakterze pomocniczym (np. obsługa księgowości, obsługa sekretariatu). Jednocześnie może mieć miejsce sytuacja, gdy w ramach powierzonych do wykonania obowiązków osoba fizyczna wykonuje zarówno czynności o charakterze merytorycznym jak i inne, nie mające takiego charakteru. Wówczas zasadnym jest wyodrębnienie wynagrodzenia za pracę merytoryczną w ramach projektu (np. w oparciu o karty czasu pracy, ze szczegółowym rozliczeniem wykonywanych prac na rzecz projektu, zaakceptowane przez przełożonego) oraz wynagrodzenia za pozostałe czynności. Tym samym sam fakt pracy przy przedmiotowym projekcie nie przesądza, iż wynagrodzenia wszystkich osób przy nim zatrudnionych wykonujących określone prace korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, tut. organ podatkowy podziela stanowisko płatnika, o zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzeń osób fizycznych, o ile dotyczą wynagrodzeń za pracę merytoryczną na rzecz bezpośredniej realizacji celu programu, pod warunkiem sfinansowania tych wynagrodzeń ze środków zagranicznej pomocy finansowej.

Z uwagi na powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, mając na względzie zapis art. 14b § 5 pkt 2, stwierdza jak w sentencji niniejszej decyzji.