PB I-3/4150/IN-15/US/2007/ACH - Obowiązki płatnika w przypadku dokonania kompensaty wzajemnych zobowiązań.

W dniu 20 listopada 2006 r. do Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi, w trybie art. 14a § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, wpłynął wniosek Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (...) (uzupełniony pismem z dnia 12 stycznia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że osoba fizyczna, niemająca na terytorium Polski miejsca zamieszkania (rezydent niemiecki) świadczy na rzecz Spółki usługi reklamy. Jednocześnie ta sama osoba fizyczna nabywa od Spółki towary - płytki ceramiczne. W związku z powyższym podmioty te są wobec siebie jednocześnie wierzycielami i dłużnikami z dwóch różnych stosunków prawnych. Zapłata za świadczone na rzecz Spółki usługi reklamowe następuje często przez potrącenie.

Spółka zwraca się zatem z pytaniem, czy przy kompensacie wzajemnych należności powinna pobierać i odprowadzać - do urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - zryczałtowany podatek dochodowy u źródła.

W Jej ocenie, w przypadku zapłaty dokonanej w formie potrącenia nie istnieje obowiązek poboru przez płatnika zryczałtowanego podatku u źródła. W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22, są obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowym od tych wypłat. Na tej podstawie, zdaniem wnioskodawcy, wyłącznie efektywna zapłata wynagrodzenia nierezydenta za wykonane usługi reklamy skutkuje obowiązkiem poboru przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego.

Postanowieniem z dnia 20 lutego 2007 r., Nr ŁUS-II-2-415/39/06/JB, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku.

W dniu 08 marca 2007 r. wpłynęło zażalenie na powyższe postanowienie, w którym wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i orzeczenie co do istoty sprawy.

Po przeanalizowaniu postawionych w zażaleniu zarzutów oraz obowiązujących przepisów prawa podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdza, co następuje.

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 06 marca 2007 r. (data nadania w placówce pocztowej) na postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 20 lutego 2007 r., Nr ŁUS-II-2-415/39/06/BJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi odmawia zmiany ww. postanowienia.

Zgodnie z art. 14b § 5 pkt 1 powołanej w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4, jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika zasługuje na uwzględnienie.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, w analizowanej sprawie brak jest podstaw do zmiany zaskarżonego postanowienia z niżej podanych powodów.

Z uwagi na przedstawiony we wniosku z dnia 20 listopada 2006 r. stan faktyczny - usługi reklamowe na rzecz Spółki świadczy osoba fizyczna, interpretacji należy poddać odpowiednie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 ust. 2a tej ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania (tzw. nierezydenci), podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń - art. 11 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 5) ustawy, podatek dochodowy od przychodów z tytułu świadczenia usług reklamowych uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a (nierezydentów), pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20 % przychodu.

Przy tym powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednak zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji - art. 29 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy (osoby prawne) są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29. Jednocześnie przekazują kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby - art. 42 ust. 1 ustawy. Następnie, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom - osobom, o których mowa w art. 3 ust. 2a oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru IFT-1R, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje IFT-1 na pisemny wniosek podatnika - art. 42 ust. 2 pkt 2) ustawy.

W rozpatrywanym zażaleniu Spółka, powołując się na językową wykładnię przepisów art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdza, że potrącenie i odprowadzenie podatku u źródła jest obowiązkiem płatnika wyłącznie wtedy, gdy zapłata następuje w postaci przekazania należności w gotówce lub w formie bezgotówkowej na rachunek wykonawcy usługi (nierezydenta).

W omawianej sytuacji, w ocenie Strony, nie dochodzi do dokonania wypłaty, gdyż należność na rzecz nierezydenta w całości lub w części kompensuje się z należnością na rzecz Spółki. W konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana do poboru i odprowadzenia 20 % zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodu nierezydenta z tytułu świadczonych przez niego usług reklamowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi nie podziela powyższego stanowiska Strony. Zgodnie z powołanym przepisem art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy są obowiązani do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych. Jak wynika z art. 354 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - zobowiązanie powinno być wykonane zgodnie z jego treścią i w sposób odpowiadający jego celowi społeczno-gospodarczemu oraz zasadom współżycia społecznego. Istnieje jednak możliwość innego wykonania zobowiązania, niż to wynika z jego treści - przykładem może być świadczenie w miejsce wypełnienia (art. 453 ustawy Kodeks cywilny), czy potrącenie (art. 498).

Zgodnie z treścią art. 498 ustawy Kodeks cywilny, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym (§ 1). Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej (§ 2).

Potrącenia może dokonać każda ze stron przez jednostronne oświadczenie woli, skierowane do drugiej. Staje się ono skuteczne, a więc niesie za sobą określone skutki prawne, z chwilą doręczenia oświadczenia drugiej stronie. Przy czym oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe - art. 499 ustawy Kodeks cywilny. Jednocześnie do potrącenia stosuje się odpowiednio przepisy o zaliczeniu zapłaty - art. 503 ustawy Kodeks cywilny.

W świetle powyższego, potrącenie jest formą spełnienia zobowiązania do zapłaty. Jednocześnie, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, przez pojęcie "wypłata", zawarte w art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, czy właśnie potrącenie.

Ponadto, pomimo braku fizycznego przepływu należności z tytułu świadczonych usług reklamowych na rachunek nierezydenta, nie ulega wątpliwości, że w dniu dokonania kompensaty następuje postawienie tych należności do jego dyspozycji. Tym samym fakt dokonania kompensaty wzajemnych zobowiązań w żadnym razie nie zwalnia płatnika z obowiązków określonych w przytoczonych przepisach. Dokonywana kompensata nie zmienia charakteru należności przysługującej nierezydentowi, a zatem obliguje płatnika do realizacji obowiązków wynikających z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli pobrania i odprowadzenia 20 % zryczałtowanego podatku dochodowego od uzyskanych przez osobę zagraniczną przychodów z tytułu świadczonych usług reklamowych.

Nie znajdując podstaw prawnych do zmiany lub uchylenia zaskarżonego postanowienia Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 20 lutego 2007 r., Nr ŁUS-II-2-415/39/06/JB, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi orzeka, jak w sentencji niniejszej decyzji.