P1-P-443/32/06 - Czy opłatę roczną za wieczyste użytkowanie, ustaloną przed dniem 1 maja 2004 r., traktować należy jako kwotę "brutto", czy też przyjąć ją jako podstawę opodatkowania?

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w związku z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uchyla z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług i stwierdza, że:

Wnioskiem z dnia 2 marca 2006 r. (uzupełnionym pismem z dnia 13 kwietnia 2006 r.) zwrócono się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Zapytanie podatnika dotyczyło sposobu obliczenia podatku VAT od opłat za użytkowanie wieczyste gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa - ustanowione przed dniem 1 maja 2004 r. oraz opłat rocznych ustalonych w związku z ustanowieniem praw wieczystego użytkowania w trakcie obowiązywania ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a także sposobu obliczenia podatku od czynszu za dzierżawę gruntów Skarbu Państwa przeznaczonych na cele mieszkalne tj. gruntów na poszerzenie nieruchomości oraz pod szopami i budynkami gospodarczymi oraz gruntu pod wodami otwartymi (zbiornik wodny do celów rybackich).

Zdaniem pytającego opłaty z tytułu wieczystego użytkowania ustalone zarówno przed 1 maja 2004 r., jak i po tej dacie należy traktować jako kwoty brutto, gdyż zmiana wielkości opłaty rocznej nastąpić może jedynie w przypadku zmiany wartości nieruchomości, ustalonej zgodnie z procedurą i przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W przypadku czynszu dzierżawnego wnioskodawca zauważył natomiast, iż jego wysokość wynika z ustaleń umowy cywilno-prawnej i zmiana nastąpić może jedynie w wyniku zmiany zawartej umowy.

Postanowieniem Nr NP-443/2/06 z dnia 18 maja 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał przedstawione we wniosku stanowisko za prawidłowe wskazując, iż podstawą opodatkowania, zgodnie z brzmieniem art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5.

Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego zaznaczył, że organy podatkowe nie są właściwe do udzielania informacji co do możliwości podniesienia opłat z tytułu oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Zgodnie z art. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami właściwym w sprawach gospodarki nieruchomościami jest Minister Infrastruktury.

Odnosząc się natomiast do kwestii czy podatek od towarów i usług należy doliczyć do opłat z tytułu dzierżawy gruntów, o których mowa we wniosku, czy też jest on zawarty w opłatach Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, iż kwestii tej również nie regulują przepisy podatkowe, a stanowiącą podstawę opodatkowania kwotę należną z tytułu sprzedaży ustalają strony zawartej umowy. Zaznaczył przy tym, iż zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, po dokonaniu weryfikacji przedmiotowego postanowienia z uwzględnieniem stanowiska Ministra Finansów wyrażonego w piśmie z dnia 27 marca 2007 r. Nr PT10-812-167/2007/MR/429 w związku z uchwałą NSA z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS I/06 stwierdza, iż opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług, po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) ani nie zawiera w sobie należnego podatku, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy.

Ze stanowiska strony przedstawionego we wniosku z dnia 2 marca 2006 r. wynika, że opłaty roczne pobierane z tytułu użytkowania wieczystego ustanowionego zarówno przed 1 maja 2004 r., jak i w trakcie obowiązywania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. stanowią kwoty brutto (zawierają podatek od towarów i usług).

Należy jednak zauważyć, że w sytuacji gdy ustanowienie praw wieczystego użytkowania miało miejsce przed wejściem w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. tj. przed tym dniem dokonano wpisu użytkowania wieczystego w księdze wieczystej, w momencie ustanowienia wieczystego użytkowania czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Zatem opłaty dotyczące ww. czynności realizowane zarówno przed jak i po dniu 1 maja 2004 r. nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wejście w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w stosunku do ustanowionych praw wieczystego użytkowania przed dniem 1 maja 2004 r. (wobec których dokonano wpisu w księdze wieczystej) pozostaje neutralne dla sposobu opodatkowania. Skoro ustanowienie użytkowania wieczystego miało miejsce w czasie gdy czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (przed 1 maja 2004 r.), to opłaty wnoszone na poczet uiszczenia należności za ustanowienie nie będą również objęte opodatkowaniem tym podatkiem.

Powyższa zasada nie będzie miała zastosowania wobec praw użytkowania wieczystego ustanowionych po dniu 30 kwietnia 2004 r. - czynności te, jako objęte, co do zasady, katalogiem art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad ogólnych - niezależnie od okoliczności, czy czynność ta wypełniać będzie dostawę czy też świadczenie usług.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 z późn. zm.) przez cenę należy rozumieć wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Należy zauważyć, iż cena w rozumieniu powyższej regulacji obejmuje podatek od towarów i usług. Ponadto z definicji kwoty należnej z tytułu sprzedaży, zawartej w art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (czyli również podatek VAT).

Z powyższego można wnioskować, iż w sytuacji gdy strony nie określiły wprost, czy umówiona przez nie cena jest kwotą brutto czy netto, przyjmuje się, że jest to cena brutto, a zatem cena obejmująca podatek od towarów i usług.

Odnosząc się zatem do kwestii - czy podatek od towarów i usług należy doliczyć do opłat z tytułu dzierżawy nieruchomości, o których mowa we wniosku oraz opłat rocznych z tytułu wieczystego użytkowania nieruchomości ustanowionych po dniu 30 kwietnia 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej podziela stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego zawarte w postanowieniu z dnia 18 maja 2006 r. wskazujące, iż kwestia ta winna być uregulowana przez strony umów (z uwzględnieniem stosownych przepisów prawa).

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał niewłaściwej oceny prawnej w wydanym postanowieniu z dnia 18 maja 2006 r. Nr NP-443/2/06 w zakresie opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. Taki stan obliguje organ drugiej instancji do podjęcia rozstrzygnięcia w oparciu o art. 14b § 5 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, z którego wynika, iż organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia lub uchyla postanowienie naczelnika urzędu skarbowego z urzędu, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo.

Biorąc powyższe pod uwagę orzeczono jak w sentencji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej wydania.