P-I/423/59/AMK/06 - Moment zaliczenia do przychodów usług w zakresie reklamy innych podmiotów gospodarczych na autobusach, świadczonych przez podatnika w ciągu kilku okresów sprawozdawczych

Pytanie podatnika

W jakim momencie należy zaliczyć do przychodów usługi w zakresie reklamy innych podmiotów gospodarczych na autobusach, świadczone przez podatnika w ciągu kilku okresów sprawozdawczych?

Wnioskiem z 18.09.2006 r. (data wpływu 19.09.2006 r.), podatnik zwrócił się z prośbą o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do następującego stanu faktycznego:

Podatnik świadczy m.in. usługi w zakresie reklamy innych podmiotów gospodarczych na posiadanych autobusach. Spółka nanosi na swój autobus reklamę zleceniodawcy i utrzymuje ją tam przez ściśle określony okres czasu. Usługa polega na ekspozycji tej reklamy w trakcie wykonywania przewozów komunikacyjnych, a więc wykonywana jest przez cały okres jej ekspozycji, który ustalany jest zgodnie z życzeniem zleceniodawcy i trwa zazwyczaj kilka miesięcy. Faktury wystawiane są z góry zarówno za okresy miesięczne, kwartalne jak i roczne. Termin płatności wynosi zazwyczaj 14 - 21 dni od dnia wystawienia faktury.

W tak przedstawionym stanie faktycznym Podatnik wnosi o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w następującym zakresie: W jakim momencie należy zaliczyć do przychodów usługi w zakresie reklamy innych podmiotów gospodarczych na autobusach, świadczone przez podatnika w ciągu kilku okresów sprawozdawczych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się, między innymi, pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (...). Jednakże, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

1) wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub

2) wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub

3) otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach

Pomimo, iż usługa może być realizowana w kilku okresach sprawozdawczych, Spółka zalicza ją do przychodów w momencie wystawienia faktury. Zdaniem Spółki postępowanie takie jest prawidłowe, pomimo tego, iż świadczenie nie zostało wykonane w całości, tj. nie minął pełny okres ekspozycji reklamy, to fakt, iż wystawiono fakturę i częściowo wykonano usługę zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku od osób prawnych nastąpiło osiągnięcie przychodu.

Na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Naczelnik Podlaskiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.; zmiana ostatnia: Dz. U. z 2006 r. Nr 157, poz. 1119), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jeżeli przychody są efektem działalności gospodarczej, to za osiągnięte przychody w roku podatkowym (miesiącu) uważa się także kwoty należne choćby nie zostały otrzymane. Moment osiągnięcia przychodu należnego z tytułu wykonania usług określa art. 12 ust. 3a pkt 2 ustawy - zastrzeżeniem ust. 3c i 3d - zgodnie z którym, jest nim dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty.

Do przychodów nie zalicza się jednak (art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy) pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z przepisów tych wynika, iż za datę powstania przychodu należnego uznaje się dzień wystawienia faktury, ale tylko wówczas, gdy została wystawiona nie później niż w ostatnim dniu miesiąca, w którym usługa została wykonana. Jeżeli nie wystawiono faktury lub wystawiono ją w innym terminie, przychód należny powstaje zawsze w ostatnim dniu miesiąca, w którym tę usługę wykonano (chyba że dzień otrzymania pieniędzy za wykonaną usługę jest wcześniejszy niż ostatni dzień tego miesiąca). Z kolei, gdy wystawiono fakturę, ale usługa udokumentowana tą fakturą nie została wykonana, to przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie jej wykonania.

Data wystawienia faktury wyznacza więc moment powstania przychodu należnego pod warunkiem zaistnienia okoliczności wymienionej art. 12 ust. 3a ustawy z 15 lutego 1992 r. (w przypadku Spółki - pod warunkiem wykonania usługi). Przychodami nie są także otrzymane pieniądze, jeżeli nie są one zapłatą za wykonane świadczenie, a jedynie stanowią przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń wykonanych w następnym okresie sprawozdawczym (miesiącu).

Podatnik uzyskuje więc przychód podatkowy dopiero, gdy usługa jest wykonana i jest nim wówczas przychód należny lub faktycznie otrzymany.

Jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi o charakterze ciągłym (lub trwające klika miesięcy), to przychód powstaje w ostatnim dniu miesiąca, w którym usługa jest wykonywana (okresem sprawozdawczym w podatku dochodowym jest miesiąc).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczy usługi w zakresie reklamy innych podmiotów gospodarczych na autobusach posiadanych przez Spółkę przez okres trwający dłużej niż 1 miesiąc i czynność ta potwierdzana jest fakturą wystawianą na początku każdego kolejnego okresu sprawozdawczego, tj. np. na początku miesiąca, w którym dane świadczenie jest wykonywane. Zatem, datą powstania przychodu należnego w Spółce z tytułu świadczenia w/w usług należy uznać ostatni dzień miesiąca, w którym usługa została wykonana, bowiem wystawiona wcześniej faktura nie potwierdza wykonania tej usługi w całości. Przy czym, bez znaczenia pozostaje fakt, iż zapłata dokonywana jest za różne okresy, tj. za bieżący miesiąc, jak również za kwartał, półrocze lub za cały rok.

Reasumując, za datę powstania przychodu należnego z tytułu świadczenia usług, uznaje się dzień wystawienia faktury potwierdzającej wykonanie usługi, nie późnej niż ostatni dzień miesiąca, w którym usługa ta została wykonana.

W sytuacji, gdy usługa ma charakter ciągły, bowiem wykonywana jest przez kilka miesięcy, przychód należny określa się na ostatni dzień miesiąca, w którym usługa została wykonana.

Mając powyższe na uwadze, organ podatkowy postanowił jak w sentencji. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku.

Stosownie do art. 14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej interpretacja nie jest wiążąca dla Wnioskodawcy, wiąże natomiast organy podatkowe i organy kontroli skarbowej właściwe dla Wnioskodawcy - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Interpretacja niniejsza wiąże organ podatkowy do czasu zmiany przepisów prawa.

Na postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku, za pośrednictwem Naczelnika Podlaskiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku, w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia (art. 14a § 4 oraz art. 236 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Zażalenie, zgodnie z przepisem art. 222 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej, powinno określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać podstawy uzasadniające to żądanie.