OS 1 Opr. 61/WT/2001 - Opodatkowanie dochodów z nieujawnionych źródeł.

W związku z uchybieniami których dopuszczają się urzędy skarbowe w prowadzonych postępowaniach w sprawach dotyczących przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych polegającymi na wydawaniu na żądanie podatnika "informacji" (poświadczenia), iż wartość zgromadzonego majątku i dokonanych wydatków znajduje pokrycie w ujawnionych i opodatkowanych źródłach przychodów, Ministerstwo Finansów przypomina o bezwzględnym obowiązku stosowania "Wytycznych dla urzędów skarbowych oraz inspektorów kontroli skarbowej dotyczących postępowania w sprawie przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych" stanowiących załącznik do pisma Ministerstwa Finansów z dnia 13 marca 2001 r. Nr KS 2I066/049/2001 .

W szczególności należy podkreślić, że opodatkowanie przychodów ze źródeł nieujawnionych może nastąpić wyłącznie po przeprowadzeniu przez urzędy skarbowe postępowania podatkowego w trybie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i zmierzający do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Specyfika postępowania w sprawach ustalania wysokości przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych wymaga szczególnej wnikliwości w poszukiwaniu i przeprowadzaniu dowodów.

Zgodnie z przepisem art. 165 ustawy - Ordynacja podatkowa, postępowanie podatkowe może zostać wszczęte bądź na żądanie strony, bądź też z urzędu. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. Natomiast datą wszczęcia postępowania z urzędu jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania. W omawianym przypadku postępowanie podatkowe musi zostać zakończone w formie decyzji zawierającej obligatoryjne elementy określone w art. 210 cytowanej ustawy. Stosownie do dyspozycji tego przepisu decyzja powinna zawierać:

1) oznaczenie organu podatkowego,

2) datę jej wydania,

3) oznaczenie strony,

4) powołanie podstawy prawnej,

5) rozstrzygnięcie,

6) uzasadnienie faktyczne i prawne,

7) pouczenie o trybie odwoławczym - jeżeli od decyzji służy odwołanie,

8) podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego.

Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Natomiast uzasadnienie prawne musi zawierać podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.

Zgodnie z przepisem art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy, uważa się między innymi przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tyle roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Stosownie natomiast do dyspozycji przepisu art. 30 ust. 1 pkt 7 powyższej ustawy, dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł i pobiera się od nich podatek w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu. W związku z powyższym jeżeli w trakcie postępowania podatkowego urząd skarbowy stwierdzi zaistnienie takich dochodów powinien wydać decyzję ustalającą wymiar zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 75% tego dochodu. Powyższa decyzja ma charakter konstytutywny w rozumieniu przepisu art. 21 § 1 pkt 2 ustawy- Ordynacja podatkowa.

Natomiast jeżeli w trakcie postępowania podatkowego urząd skarbowy nie stwierdzi nadwyżki wydatków nad przychodami, wówczas zobowiązany jest wydać decyzje umarzającą postępowanie podatkowe z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Zgodnie bowiem z przepisem art. 208 ordynacji podatkowej, jeżeli postępowanie podatkowe z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy powinien wydać decyzję o tworzeniu postępowania. Jednakże również w tym przypadku urząd skarbowy powinien w decyzji przedstawić stan zasobów pieniężnych na koniec danego roku podatkowego, obliczony na podstawie całości uzyskanych przychodów i poniesionych wydatków. Powyższe dane mogą bowiem stanowić podstawę do opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł w następnych latach.

Należy zatem podkreślić, że w przypadku stwierdzenia w trakcie postępowania podatkowego, że u danej sprawie nie wystąpiły przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nie ujawnionych - nie dopuszczalne jest zakończenie postępowania przez urząd skarbowy poprzez wydanie jedynie "informacji" o dokonanych ustaleniach sprawy uniemożliwia jakąkolwiek weryfikację urzędu skarbowego w trybach odwoławczych i nadzwyczajnym.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że w przypadku. wydawania przez urzędy skarbowe tego rodzaju "informacji" postępowanie podatkowe nie zostało jeszcze zakończone i toczy się ono dalej do momentu wydania przez urząd skarbowy bądź decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, bądź też decyzji umarzającej to postępowanie.