MUS/1471/DPD1/423/173/04/BK - Wpływ różnic kursowych na obniżenie lub podwyższenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów

Pytanie podatnika

Spółka zaciągnęła kredyt bankowy na spłatę pożyczki zaciągniętej w latach wcześniejszych od udziałowca. Kredyt ten, po spełnieniu określonych w umowie warunków, zostanie przekazany bezpośrednio na konto pożyczkodawcy (udziałowca) Czy w takiej sytuacji, gdy przy spłacie zobowiązania podatnik nie korzysta z usług banku (zaciągnięty kredyt nie zasili rachunku bankowego Spółki) nie dochodzi do realizacji różnic kursowych w rozumieniu przepisów podatkowych, a tym samym różnice te nie korygują dla celów podatkowych kosztu poniesionego przez podatnika.

Na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego udziela informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w sprawie przedstawionej w piśmie Spółki:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, ze w latach 2001 - 2002 Spółka otrzymała od udziałowca pożyczki w dolarach amerykańskich (USD) na sfinansowanie prowadzonej działalności. W 2003 r. udziałowiec podjął decyzję o sprzedaży udziałów Spółki. Kupujący, jako warunek zakupu udziałów, domagał się uprzedniego uregulowania przez Spółkę zobowiązań wobec udziałowca.

W związku z powyższym Spółka była zobowiązana zaciągnąć kredyt bankowy. Zgodnie z umową kredytową wypłata kredytu nastąpiła na konto powiernicze kredytodawcy, a następnie, po spełnieniu warunków określonych w umowie sprzedaży, przekazana bezpośrednio pożyczkodawcy (udziałowcowi). Przeprowadzenie powyższej transakcji nie wiązało się z żadnymi operacjami pieniężnymi na rachunkach bankowych Spółki. Ponieważ kurs dolara amerykańskiego (USD) w dniu zaciągnięcia pożyczek przez Spółkę od udziałowca był wyższy niż kurs tej waluty z dnia spłaty, w rachunku bilansowym Spółki powstały dodatnie różnice kursowe, obliczone przez porównanie średniego kursu NBP z dnia powstania zobowiązania i średniego kursu NBP z dnia spłaty.

W piśmie Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska, co do sposobu traktowania dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych ewentualnych różnic kursowych, które wystąpiły w przedmiotowej transakcji.

Zdaniem pytającego, w przypadku gdy przy spłacie zobowiązania podatnik nie korzysta z usług banku, nie dochodzi do realizacji różnic kursowych w rozumieniu przepisów podatkowych, przez co takie różnice nie korygują dla celów podatkowych kosztu poniesionego przez podatnika.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: - Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy przychodami związanymi z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągniętymi w roku podatkowym, są także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania a dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez NBP z dnia uzyskania przychodu.

Odpowiednio przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez NBP z dnia poniesienia kosztu. Jeżeli koszty wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich zarachowania a dniem zapłaty występują różne kursy walut, koszty te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu sprzedaży walut z dnia zapłaty, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał ponoszący koszt, oraz z zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez NBP z dnia zarachowania kosztów.

Z brzmienia powyższych przepisów wynika, że podatnik ma prawo do obniżenia lub podwyższenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów o różnice wynikające z różnych kursów walut ogłaszanych przez NBP i bank, z którego usług korzysta uzyskujący przychód lub ponoszący koszt w dniu otrzymania należności i odpowiednio zapłaty zobowiązania.

Pożyczki zaciągnięte w walutach obcych na cele związane z osiągnięciem przychodów nie są obojętne dla celów określenia przychodów lub kosztów. Wydatki poniesione na spłatę takiej pożyczki w części przekraczającej jej wartość w złotych z dnia jej otrzymania z powodu różnych kursów walut podwyższają koszty uzyskania przychodów z chwilą spłaty pożyczki. Natomiast w przypadku gdy wartość pożyczki w złotych z dnia spłaty jest niższa od jej wartości w złotych z dnia otrzymania, powstała różnica kursowa obniża koszty uzyskania przychodów. Wyliczenie tychże różnic następuje na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. z zastosowaniem między innymi kursu banku, z którego usług podatnik korzystał.

W przedstawionym piśmie Strona argumentuje, że nie korzystała z usług banku, ponieważ środki pieniężne pochodzące z kredytu udzielonego na spłatę pożyczki nie zostały zdeponowane na rachunku bankowym Spółki, lecz na rachunku kredytodawcy, a zatem środki te pozostawały nadal w posiadaniu tego banku.

Zdaniem organu podatkowego podatnik błędnie uznał, że nie korzystał z usług banku, a co za tym idzie, że nie doszło do realizacji różnic kursowych dla celów podatkowych. Ze stanu faktycznego wynika, że Spółka zaciągnęła w banku kredyt, którym spłaciła pożyczkę otrzymaną od udziałowca. W sytuacji tej nie ma znaczenia fakt czasowego zdeponowania środków kredytowych na rachunku powierniczym kredytodawcy, lecz istotnym jest zadysponowanie nimi w sposób określony w umowie kredytowej, tj. przeznaczenie ich na spłatę w/w pożyczki. Z przepisu art. 15 ust. 1 nie wynika też, aby operacja taka musiała być dokonana na rachunkach bankowych Spółki.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka w związku ze spłatą pożyczki powinna była ustalić dla celów podatkowych różnice kursowe przy zastosowaniu kursu sprzedaży walut ustalonego przez kredytodawcę.

Reasumując, organ podatkowy stwierdza, iż stanowisko Spółki w przedmiotowej sprawie jest nieprawidłowe.