ŁUS-III-2-443/127/05/MJS - Opodatkowanie rozliczenia między komisantem a komitentem z tytułu różnic kursowych

Pytanie podatnika

Czy rozliczenie między komisantem a komitentem z tytułu różnic kursowych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Działając na podstawie art. 14a, art. 216 i art. 217 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), po rozpatrzeniu wniosku Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w przedmiocie podatku od towarów i usług określonego w ustawie z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione w złożonym wniosku.

Wątpliwości Spółki budzi zagadnienie opodatkowania podatkiem od towarów i usług różnic kursowych powstałych z tytułu wzajemnych rozliczeń pomiędzy komisantem a komitentem w ramach zawartej umowy komisu.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka zawarła z podmiotem krajowym umowę komisu na podstawie art. 765-773 kodeksu cywilnego, na podstawie której dokonuje sprzedaży towarów z przeznaczeniem na eksport. W ramach zawartej umowy komisu sprzedaży Spółka występuje jako komitent. We wniosku Spółka informuje, iż na podstawie obowiązujących przepisów, wydanie wyrobów komisantowi traktuje jako dostawę towarów - na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, co dokumentuje fakturą VAT. Podstawę opodatkowania tym podatkiem ustala zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 3 w/w ustawy. Przeliczenie waluty obcej na złote następuje według zasad określonych w przepisie § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Następnie w przedmiotowym wniosku Spółka opisuje uzgodniony z kontrahentem krajowym sposób wzajemnych rozliczeń: "po wydaniu przez komisanta towaru finalnemu nabywcy (podmiot zagraniczny), komisant wystawia tytułem rozliczenia transakcji dokument pt. "Nota rozliczeniowa komisu", jest to dokument stanowiący podstawę ustalenia daty powstania przychodu - art. 12 ust. 3a oraz kwoty przychodu należnego art. 12 ust. 3 na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Z zawartej umowy komisu wynika, że rozliczenie należności pomiędzy komisantem a komitentem będzie następowało w walucie obcej, tj. w walucie kontraktu. Komisant dokonując sprzedaży wyrobów podmiotowi zagranicznemu ma prawo określić w fakturze handlowej odroczony termin zapłaty należności. Jeżeli jednak nabywca zagraniczny nie dokona zapłaty w terminie np. 60 dni od daty dostawy towarów przez komisanta, to komisant jest zobowiązany do zapłaty komitentowi w walucie PLN, kwoty stanowiącej np. 70% należności określonej w dokumencie "Nota rozliczeniowa komisu". Komisant po otrzymaniu zapłaty od podmiotu zagranicznego w walucie obcej, ma prawo do ustalenia różnic kursowych powstałych między dniem zarachowania przychodu należnego a dniem faktycznego wpływu waluty na rachunek bankowy komisanta. Jest to różnica pomiędzy kwotą dokonanej przez komisanta zapłaty w walucie PLN, ustalonej na podstawie "Noty rozliczeniowej komisu", tj. według kursu walut z dnia uzyskania przychodu należnego a kwotą tych samych dewiz przeliczonych wg kursu walut z dnia faktycznego wpływu waluty na rachunek bankowy komisanta. Powstałe różnice kursowe (dodatnie lub ujemne) stanowią tytuł do wystawienia przez komisanta noty księgowej uznaniowej bądź obciążeniowej dla komitenta, w celu rozliczenia należności".

Mając na uwadze powyżej przedstawiony stan faktyczny, Spółka zwraca się z zapytaniem czy rozliczenie między komisantem a komitentem z tytułu różnic kursowych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Spółki różnice kursowe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie stanowią odrębnej czynności i rozliczenie finansowe nie stanowi dodatkowej usługi na rzecz komitenta. Rozliczenie powstałych różnic kursowych przy zapłacie należności ma zapewnić rzetelne rozliczenie finansowe, do którego upoważniają przepisy kodeksu cywilnego.

Tutejszy organ podatkowy mając powyższe na uwadze zauważa co następuje. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 w/w ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

- wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

Obowiązek podatkowy dla komitenta powstaje - stosownie do treści art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jeżeli jednak dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi - art. 19 ust. 4 w/w ustawy.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11.03.2004 r. podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami powierniczymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla komitenta - kwota należna pomniejszona o kwotę prowizji komisanta, pomniejszona o kwotę podatku - w przypadku dostawy towarów dla komisanta.

Mając na uwadze powyższe należy zauważyć, że Spółka działająca w ramach umowy komisu jako komitent dokonuje dostawy towarów na rzecz komisanta - dokonuje więc czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Rozliczenie dla celów tego podatku powinno opierać się na wyżej cytowanych przepisach art. 19 ust. 1 i 4 oraz art. 30 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). Natomiast powstałe w późniejszym czasie ujemne lub dodatnie różnice kursowe wynikające ze wzajemnych rozliczeń pomiędzy Spółką a komisantem nie stanowią czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem, ponieważ sama transakcja sprzedaży (w ramach umowy komisu sprzedaży) została już dokonana i rozliczona dla potrzeb tego podatku. Rozliczeń tych nie można również potraktować jako odrębnej odpłatnej usługi.

Mając na uwadze powyższe, Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione w złożonym przez Spółkę wniosku.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Podatnika we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku. Interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organu kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Informacja: wyżej cytowane przepisy art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) będące podstawą udzielenia przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi niniejszej interpretacji, od dnia 01.06.2005 r. nie znajdują zastosowania do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku ze względu na wejście w życie części przepisów ustawy z dnia 21.04.2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756) - m.in. przepisu art. 19 ust. 16a. W związku z wyżej opisaną zmianą stanu prawnego, od dnia 01.06.2005 r. niniejsza interpretacja jest niezgodna z aktualnie obowiązującymi przepisami.

Przedmiotowa informacja nie stanowi pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Podatnika i w konsekwencji nie wywołuje skutków prawnych określonych przepisami art. 14a-14d ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60).