LPPP2/443-303/09-4/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2009 r. (data wpływu 9 marca 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 kwietnia 2009 r. (data wpływu 30 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

W dniu 9 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie usług wykonywanych na terytorium kraju i usług pomocniczych do usługi wewnątrzwspólnotowego transportu towarów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 kwietnia 2009 r. (data wpływu 30 kwietnia 2009 r.) o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i podpis drugiego Członka Zarządu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posługujący się polskim numerem VAT UE świadczy usługi spedycji, tj. organizowania i przygotowywania transportu towarów ponadgabarytowych na rzecz zlecającego daną usługę. W zaistniałym przypadku jest to usługa wykonywana na zlecenie duńskiej firmy transportowo-spedycyjnej z siedzibą w Danii, posługującej się numerem VAT UE. Wymieniona wyżej firma zleciła zorganizowanie wewnątrzwspólnotowego transportu wież wiatrowych dla firmy z siedzibą w Niemczech, posługującej się niemieckim numerem VAT UE. Towar jest wywożony z Polski poza jej terytorium, zgodnie z dyspozycją niemieckiego właściciela towaru, zlecającego usługę transportu duńskiej firmie transportowo-spedycyjnej, która wykonuje ją sama lub podnajmuje obcą firmę transportową. Wnioskodawca w celu wykonania powierzonego mu zadania wydzierżawia na terenie kraju plac oraz wynajmuje firmę ochroniarską do ochrony obiektu i mienia. Usługa wykonywana przez Zainteresowanego przedstawia się następująco:

Wnioskodawca wykonuje więc usługi spedycyjne i usługi pomocnicze na rzecz transportu wewnątrzwspólnotowego. Toteż w miesiącu grudniu została wystawiona faktura za wykonanie czynności z wyszczególnieniem następujących pozycji:

* transport, przeładunek na magazynie na terytorium kraju;

* transport wież wiatrowych z huty na plac;

* magazynowanie od dnia 1 do dnia 31 grudnia 2008 r.;

* dodatkowe koszty.

W opinii Zainteresowanego, usługi pomocnicze do usług transportu i usługi transportu na plac były świadczone na terenie Polski i ich miejsce opodatkowania jest tam gdzie są świadczone, jednakże całość wykonanych usług służy usługom transportu wewnątrzwspólnotowego, a duńska firma podała swój duński numer VAT UE.

W art. 28 ust. 4 ustawy przewidziano w takim przypadku możliwość przeniesienia obowiązku opodatkowania na nabywcę usługi. Toteż, Wnioskodawca wystawia fakturę bez podatku VAT podając informacje, że VAT nalicza kupujący. Obciążenie dotyczyło poniesionych kosztów wynajętego transportu i sprzętu obcego oraz kosztu wynajętego placu wraz z ochroną za cały okres od dnia 1 do dnia 31 grudnia 2008 r.

W miesiącu styczniu 2009 r. odbył się załadunek, zorganizowany przez Zainteresowanego, części partii towaru z placu, na samochody przewoźnika czeskiego w celu wywozu do Czech. Wystawiono również na duńską firmę fakturę za tą usługę bez podatku VAT, z informacją jw.

W celu wykonywania zleconych usług nadal był dzierżawiony plac na terytorium kraju, toteż za okres od dnia 1 do dnia 31 grudnia 2008 r. również obciążono duńską firmę fakturą bez podatku VAT, przenosząc obowiązek jego naliczenia na tą firmę jako bezpośrednio zlecającego.

Wymienione usługi zostały wykazane w deklaracji VAT-7 w poz. 21 (Dostawa towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju).

Moment podatkowy ww. faktur dla potrzeb VAT jest ustalany tak jak dla usług transportowych i spedycyjnych, 30 dni od dnia wykonania usługi lub wcześniej w przypadku zapłaty w dniu zapłaty. Jest to początek wzajemnej współpracy w wykonaniu usługi transportu wewnątrzwspólnotowego.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że wykonywany przez niego szereg usług o charakterze złożonym, tj.: spedycji, załadunku, magazynowania na terenie kraju, wywóz z kraju (będących prawnym odcinkiem dla docelowej usługi transportu wewnątrzwspólnotowego towaru - wież wiatrowych), wynika z jednej umowy zawartej na początku wzajemnej współpracy ze zlecającym podmiotem zagranicznym.

Okres składowania wież wiatrowych na wynajętym przez Wnioskodawcę placu wydłuża się w czasie. Całość wykonywanych usług fakturowana jest na koniec miesiąca pomimo, że część usługi nie zakończyła się jeszcze dostarczeniem towaru do miejsca ostatecznego przeznaczenia - poza terytorium kraju.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka prawidłowo kwalifikuje czynności załadunku, rozładunku towaru odebranego z huty, a następnie magazynowania oraz ponownego załadunku do wywozu z kraju, rozłożone w czasie, jako czynności związane z usługą transportu wewnątrzwspólnotowego odbywającą się etapami.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane przez niego usługi o charakterze złożonym, tj.: spedycji, załadunku, magazynowania są usługami pomocniczymi - pewnym odcinkiem dla docelowej usługi transportu wewnątrzwspólnotowego towaru - wież wiatrowych.

W transakcji biorą udział trzy podmioty z różnych państw członkowskich Unii Europejskiej. Towar jest wyprodukowany w Polsce, ale miejscem jego dostawy w końcowym etapie jest terytorium poza granicami Polski. Niemiecki właściciel wież wiatrowych wykorzystuje do tego celu obcych przewoźników, którzy posługują się numerami VAT UE innych krajów, niż kraj rozpoczęcia wysyłki towaru i kraj właściciela towaru. Całość wykonanej usługi jest i będzie udokumentowana stosowną dokumentacją wymaganą przy usługach transportowych, z której wynika, iż w wyniku przewozu towarów z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy Polski.

Zatem w opinii Spółki, część usługi łącznie z przejściowym magazynowaniem traktować należy jako usługę transportu wewnątrzwspólnotowego towaru.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie usług wykonywanych na terytorium kraju oraz za prawidłowe w zakresie usług pomocniczych do usługi wewnątrzwspólnotowego transportu towarów.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Ogólna reguła wyrażona w art. 27 ust. 1 ustawy stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

W myśl art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy, w przypadku świadczenia usług transportowych - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28.

Stosownie do art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. b) ustawy, w przypadku świadczenia usług pomocniczych do usług transportowych, takich jak załadunek, rozładunek, przeładunek i podobne czynności miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28.

Artykuł 28 ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku transportu towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państwa członkowskich, zwanego dalej #8243;wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów#8243;, miejscem świadczenia usługi jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy nabywca usługi, o której mowa w ust. 1 i 2, podał dla tej czynności świadczącemu wewnątrzwspólnotową usługę transportu towarów numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia transportu, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.

Przepis ust. 3 stosuje się również odpowiednio do usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. b), jeżeli usługi te są bezpośrednio związane z wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów (art. 28 ust. 4 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, iż Zainteresowany posługujący się polskim numerem VAT UE świadczy usługi spedycji, tj. organizowania i przygotowywania transportu towarów ponadgabarytowych na rzecz zlecającego daną usługę. Przyjął zlecenie od duńskiej firmy transportowo-spedycyjnej na wykonanie usługi transportu wewnątrzwspólnotowego towaru (wieże wiatrowe), które są własnością podmiotu niemieckiego. Zarówno Wnioskodawca, jak i zleceniodawca oraz właściciel towaru posługują się numerami VAT UE.

Podmiot duński przesyła drogą elektroniczną dla Spółki informacje o dacie odbioru i ilości wież wiatrowych z huty na terytorium kraju. Następnie wieże wiatrowe przewożone są na wydzierżawiony przez Wnioskodawcę plac i tam magazynowane (Zainteresowany wynajmuje firmę ochroniarską do ochrony obiektu i mienia). Podczas transportu są nabywane inne pomocnicze usługi w związku z faktem, iż towar jest ponadgabarytowy. Po otrzymaniu kolejnej informacji o dalszej drodze towaru, Spółka zamawia usługi dźwigowe do załadunku towaru na podstawiony przez firmę duńską ciężarowy tabor samochodowy lub inny obcy transport samochodowy, w celu wywozu go z terytorium kraju. Pierwsza partia wież wiertniczych została przewieziona na wynajęty plac w grudniu 2008 r., pierwsza wysyłka z tej partii została załadowana na obcy tabor ciężarowy i wywieziona do Czech w styczniu 2009 r. i udokumentowana dowodem CMR. Wieże wiatrowe pozostają na wynajętym placu przez pewien okres czasu, aż do momentu wskazania przez właściciela towaru miejsca ich dostarczenia poza granicę Polski.

W opinii Spółki, część usługi łącznie z przejściowym magazynowaniem traktować należy jako usługę transportu wewnątrzwspólnotowego towaru.

W znaczeniu słownikowym spedycja, to ogół czynności, których celem jest zorganizowanie przewozu rzeczy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia spedycja, dlatego też należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 794 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do wysłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem.

Spedytor oprócz wysłania lub odbioru przesyłki zobowiązany jest m.in. do:

Z art. 800 ww. ustawy wynika, że spedytor może sam dokonać przewozu. W tym wypadku spedytor ma jednocześnie prawa i obowiązki przewoźnika.

Zatem, pod pojęciem spedycji mieści się znacznie szerszy zakres czynności niż pod pojęciem transportu. Spedycja bowiem obejmować może cały szereg czynności: odbieranie towaru od nadawcy, dostarczenie do miejsca formowania przesyłki, załadunek, przewóz, wyładunek, dostarczenie do ostatecznego odbiorcy, załatwienie wszelkich formalności i wypełnienie dokumentacji. Nie oznacza to jednak, iż spedytor musi sam wszystkie te czynności wykonać. Działalność spedytora może ograniczać się jedynie do znalezienia firmy, która te wszystkie czynności wykona na zlecenie spedytora. Transport natomiast to z reguły umowa o przewóz.

Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym wskazał, że wykonał usługi na terytorium kraju odbywające się etapami, tj. transport towaru w postaci wież wiatrowych z huty na wynajęty przez Zainteresowanego plac, gdzie towar jest magazynowany oraz z tego placu do miejsca docelowego w tym przypadku do Czech. Nabywcą usługi jest podmiot duński posługujący się numerem VAT UE.

W związku z tym, iż Wnioskodawca wykonał odrębne usługi transportowe, nie następujące bezpośrednio po sobie, lecz oddzielone usługą magazynowania na terenie Polski trwającą - jak wskazano we wniosku od dnia 1 do dnia 31 grudnia 2008 r., kwestię opodatkowania należy rozpatrywać dla każdej z tych usług osobno. Najpierw bowiem została wykonana usługa transportu towarów do miejsca składowania obejmująca odcinek na terenie kraju (oraz usługi pomocnicze), a po usłudze magazynowania wykonana została kolejna usługa załadowania towaru na obcy tabor ciężarowy, który wywiózł go z miejsca magazynowania do miejsca docelowego, tj. z Polski do Czech.

Pierwszy etap usług przewozowych opisanych przez Zainteresowanego obejmuje transport na odcinku krajowym. W tym przypadku jest to krajowa usługa przewozu i w związku z tym należało ją opodatkować zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy, czyli tam gdzie odbywa się transport.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zatem, ww. usługi należało opodatkować stawką 22%.

Również usługi pomocnicze do usługi transportu na terytorium kraju - załadunek i rozładunek - też podlegały opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%, gdyż zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. b) - miejsce ich opodatkowania jest tam, gdzie usługi są faktycznie świadczone.

Odnośnie usług magazynowania ładunków, stwierdzić należy, iż nie zostały one wymienione w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. b) ustawy, nie można ich zatem traktować jako usług pomocniczych do usług transportowych.

Magazynowanie towarów można byłoby uznać za usługi pomocnicze do usług transportowych o ile byłyby niezbędne do wykonywania usługi transportowej, np. na czas przeładunku na inny środek transportu - tzw. magazynowanie krótkotrwałe. W przedmiotowej sprawie okres przechowywania wynosi jeden miesiąc, a ponadto w opisie sprawy Zainteresowany wskazał, że okres ten się wydłuża, wobec czego nie można uznać, iż jest to magazynowanie krótkotrwałe.

Dlatego też miejsce opodatkowania usług magazynowania towarów należy określić zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą miejsca świadczenia przy świadczeniu usług (art. 27 ust. 1 ustawy), tj. w miejscu, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, w przedmiotowej sprawie - na terytorium kraju, według stawki właściwej dla tego typu usług, a więc 22%.

Natomiast transport towarów wykonywany przez obcego przewoźnika na odcinku Polska -Czechy stanowi wewnątrzwspólnotową usługę transportu towarów, a załadunek wykonany przez Zainteresowanego bezpośrednio przed wysyłką towaru z terytorium kraju należy uznać za usługę pomocniczą do tego transportu.

Wobec powyższego miejscem opodatkowania usług pomocniczych do usługi transportu wewnątrzwspólnotowego w przypadku, gdy nabywca usługi - kontrahent duński podał Wnioskodawcy numer VAT UE, jest terytorium kraju, który nadał ten numer (Dania) - art. 28 ust. 4 ustawy.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nieprawidłowo kwalifikuje czynności załadunku, rozładunku oraz transportu towaru odebranego z huty na terytorium kraju, a następnie jego magazynowania, jako czynności związane z usługą transportu wewnątrzwspólnotowego. Odnośnie natomiast zakwalifikowania załadunku towaru do bezpośredniego wywozu z terytorium kraju na terytorium Czech, jako czynności związanej z usługą transportu wewnątrzwspólnotowego jest ono prawidłowe, gdyż jest to usługa pomocnicza do tego transportu.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Dotyczy to w szczególności sprawy dokumentowania czynności wykonanych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.