L.IS.II/2-443/223/06 - Stawka VAT dla dostawy lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie przepisu art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 25 lipca 2006 r., na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 10 lipca 2006 r. znak: IIUS-II-443/77/2006, w sprawie interpretacji prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług, zmienia postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie i uznaje stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2005 r. za prawidłowe.

Pismem z dnia 18 maja 2006 r. Sp. z o.o. zwróciła się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT.

Zapytanie dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży miejsca postojowego w wielostanowiskowym parkingu, usytuowanym pod budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym. Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku Podatnik - jako deweloper - zamierza sprzedawać mieszkania wraz z przypisanymi do nich pomieszczeniami gospodarczymi (tzw. piwnica). Dodatkowym elementem oferty jest możliwość nabycia miejsca postojowego na parkingu zlokalizowanym bezpośrednio pod budynkiem mieszkalnym.

Podatnik stoi na stanowisku, iż sprzedaż mieszkania wraz z pomieszczeniem gospodarczym oraz sprzedaż miejsca postojowego powinien opodatkować jednolitą stawką VAT 7%, stosowaną w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego. Spółka traktuje miejsce postojowe jako integralnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego i w Jej ocenie stanowi, wraz z mieszkaniem, jeden przedmiot transakcji.

Postanowieniem z dnia 10 lipca 2006 r. znak: IIUS-II-443/77/2006, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego uznał zaprezentowane przez Stronę stanowisko za nieprawidłowe, konkludując, że miejsce postojowe nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia pomocniczego, służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Co prawda może ono przynależeć do lokalu mieszkalnego, jednak nie zmienia to jego funkcji jako pomieszczenia, które nie służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Zatem w ocenie organu I instancji, sprzedaż miejsca postojowego na parkingu podziemnym podlega opodatkowaniu wg stawki podstawowej, tj. 22%.

Nie godząc się z taką interpretacją, Strona zażaleniem z dnia 25 lipca 2006 r. wniosła "o uchylenie zaskarżonego postanowienia i orzeczenie, że sprzedaż miejsca postojowego opodatkowana jest stawką 7% lub uchylenie postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania". W jego uzasadnieniu Skarżąca wskazała, iż " (...) wielostanowiskowe miejsce postojowe stanowi współwłasność mieszkańców, podobnie jak części wspólne budynku i innych urządzeń, tj. np. klatki schodowe, chodniki, itp." Ponadto Jednostka podniosła, iż "miejsca postojowe nie mogą być przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, ze względu na fakt, iż zgodnie z ustawą o własności lokali nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych (nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie budynku)".

Rozpatrując przedmiotową sprawę, Dyrektor tut. Izby Skarbowej stwierdza, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT - do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę podatku w wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych. Stosownie zaś do przepisu art. 2 pkt 12 ustawy o VAT obiektami budownictwa mieszkaniowego są budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: 111 - Budynki mieszkalne jednorodzinne, 112 - Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex 113 - Budynki zbiorowego zamieszkania - wyłącznie: budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Dla prawidłowego określenia stawki podatku od towarów i usług w przedmiotowej sprawie niezbędna jest ocena, czy sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, w tym prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego (służącego wyłącznie do użytku właściciela konkretnego lokalu) stanowi jedną czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, czy też powyższą sprzedaż należy rozpatrywać dla potrzeb rozliczenia tego podatku jako poszczególne, odrębne od siebie czynności. Zauważyć należy, iż pojęcia lokalu mieszkalnego, czy też nieruchomości wspólnej nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług. Pomocne zatem będzie odwołanie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). W myśl art. 3 ust. 1 tej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali, właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Stosownie natomiast do ust. 2 powołanego artykułu, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Odnosząc zatem przepisy ustawy o własności lokali do przedstawionego przez Jednostkę stanu faktycznego stwierdzić należy, iż regulacje te wyłączają możliwość podziału nieruchomości wspólnej, w tym także dla celów podatku od towarów i usług. Przemawia za tym związanie udziałów w nieruchomości wspólnej z prawem własności lokalu mieszkalnego.

W odniesieniu zatem do sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do sprzedaży miejsca postojowego, które wchodzi w skład nieruchomości wspólnej, a jedynie do sprzedaży prawa do wyłącznego korzystania z tegoż miejsca. Nie jest zatem możliwe wyodrębnienie tego prawa od własności lokalu - jest ono ściśle związane z prawem własności lokalu mieszkalnego i nie może ono być więc przedmiotem odrębnej sprzedaży. W związku z tym, na gruncie przepisów prawa cywilnego sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego jest traktowana jako jedna czynność. Nie można dokonywać "sztucznego" podziału takiej transakcji wyłącznie na potrzeby podatku od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót (z zastrzeżeniem nie mającym znaczenia w sprawie). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Przepis ten zatem nakazuje przy ustalaniu podstawy opodatkowania brać pod uwagę co do zasady całość świadczenia na które strony umówiły się i zastosować jednolitą stawkę podatku. Dokonywanie podziału danej transakcji na poszczególne składniki, a w konsekwencji zastosowanie różnych stawek podatkowych, aczkolwiek dopuszczalne jeżeli strony tak postanowiły, w niniejszej sprawie nie może mieć jednak zastosowania, gdyż jak już wspomniano sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego jest traktowana jako jedna czynność. Teza ta znajduje swe odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyr. z dnia 22 czerwca 2005 r. (sygn. akt. I FSK 103/05, opublikowany w Systemie Informacji Prawnej LEX, poz. 157989) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie po to, aby na gruncie prawa podatkowego można było stosować różne stawki podatku, skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży. Z kolei w wyr. z dnia 9 listopada 2005 r. (sygn. akt III SA/Wa 2516/05, niepublikowany) Wojewódzki Sąd Administracyjny, określając pojęcie "miejsca postojowego" stwierdził, że stanowi ono wydzielone z części podziemnej budynku mieszkalnego fragmenty powierzchni budynku, stanowiącego w całości, zgodnie z umową sprzedaży, współwłasność wspólnych części budynków i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku współwłaścicieli poszczególnych lokali, na których właścicielom konkretnego lokalu mieszkalnego przysługuje uprawnienie do zaparkowania samochodu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w powyższym orzeczeniu wskazał, że w takim przypadku nie ma możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego, ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie budynku. W takim przypadku miejsce postojowe nie stanowi odrębnego od gruntu przedmiotu własności. Ponadto z punktu widzenia przepisów podatkowych, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług, właściwej dla lokalu mieszkalnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, iż nie można dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych, skoro przepisy cywilnoprawne traktują taki przypadek jako jeden przedmiot sprzedaży.

Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie wskazuje, że sprzedaż lokalu mieszkalnego oraz prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, służącego wyłącznie do użytku właściciela lokalu stanowi jedną czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług - stawką w wysokości 7%, jaka obowiązuje w odniesieniu do lokali mieszkalnych do dnia 31 grudnia 2007 r., na podstawie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT.

Na marginesie tut. organ zauważa, iż w sytuacji gdy parking w podziemiach budynku mieszkalnego zostałby wyodrębniony jako samodzielny lokal, sprzedaż części takiego lokalu użytkowego (miejsca postojowego) wyłączałaby możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT.