ITPP3/4513-5/15/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów akcyzowych używanych do statków powietrznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 lutego 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów akcyzowych używanych do statków powietrznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność na terenie całej Europy. Ma zamiar nabyć samolot, który będzie wykorzystywał na potrzeby zarządu firmy. Nie posiada Certyfikatu Przewoźnika Lotniczego (AOC) ani koncesji na wykonywanie przewozów lotniczych. Nie świadczy usług ani nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób i ładunków. Spółka zamierza dokonać zgłoszenia w urzędzie celnym jako podmiot wykorzystujący samolot do celów gospodarczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w związku z definicją "prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym", zawartą w art. 32 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, Spółka będzie uprawniona do nabycia paliwa lotniczego zwolnionego od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 1 wymienionej ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Stosowanie zwolnienia od akcyzy zostało obwarowane trzema warunkami (art. 32 ust. 5 ww. ustawy):

1. Objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę (z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca), w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący;

2. Dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy, zwanego jako dokument dostawy;

3. Prowadzenie ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy przez podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowanego odbiorcę (z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca), podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Podmiot zużywający ma więc wyłącznie obowiązek (i) potwierdzić na dokumencie dostawy odbiór paliw objętych zwolnieniem z akcyzy, (ii) prowadzić ewidencję zużycia tych paliw, oraz (iii) posiadać statek powietrzny.

Przepisy ustawy o podatku akcyzowym definiują również pojęcie "podmiotu zużywającego". Zgodnie z art. 2 pkt 22 lit. a ww. ustawy, podmiotem zużywającym jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia. W przypadku zwolnienia od akcyzy paliw lotniczych, podmiotem zużywającym jest także podmiot niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, posiadający statek powietrzny, który nabywając paliwa lotnicze rozpoczyna ich użycie do eksploatacji tego statku powietrznego na terytorium kraju (art. 2 pkt 22 lit. b ww. ustawy).

Spółka posiada siedzibę na terytorium kraju i nabyte paliwa będzie zużywała do posiadanego statku powietrznego. Spełniać będzie zatem przesłanki zawarte w definicji "podmiotu zużywającego".

Zwolnienie z akcyzy dotyczy paliw lotniczych (benzyny lotnicze, paliwo typu benzyny do silników odrzutowych, paliwo do silników odrzutowych i oleje smarowe do silników lotniczych), z wyjątkiem "prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym", za które uważa się użycie statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych (art. 32 ust. 2 ustawy).

Zdaniem Spółki, zawarte w przepisach ustawy stwierdzenie "w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych", oznacza że nie są to jedyne cele gospodarcze, które uprawniałyby podatnika do zwolnienia z podatku akcyzowego. W ocenie Spółki, wszelkie wykorzystywanie samolotu do celów gospodarczych (nie tylko w odniesieniu do przewozów pasażerów lub towarów) uprawnia podatnika (po spełnieniu warunków z art. 32 ust. 5-13) do zastosowania zwolnienia z podatku akcyzowego przy zakupie paliwa lotniczego. Zatem także takie cele gospodarcze jak wykorzystywanie samolotu jako środka transportu w celach służbowych, w tym wyjazdów członków zarządu związanych z działalnością gospodarczą Spółki, nie spełniają definicji "prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym", które to powodują, że podatnik nie ma prawa do zwolnienia z akcyzy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że na mocy Traktatu o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej z dniem 1 maja 2004 r. zaczęło obowiązywać w Polsce prawo Unii Europejskiej. Prawo Unii Europejskiej obowiązuje bądź bezpośrednio, bądź wymaga wdrożenia do krajowego porządku prawnego. Na porządek prawny Unii Europejskiej składa się prawo pierwotne oraz prawo wtórne, uzupełniane orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który został powołany w celu kontrolowania przestrzegania oraz dokonywania wykładni prawa unijnego.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.), dalej zwanej ustawą, zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie używane do statków powietrznych: benzyny lotnicze o kodzie CN 2710 11 31, paliwo typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz paliwo do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 lub oleje smarowe do silników lotniczych - w przypadkach, o których mowa w ust. 3, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w ust. 5-13.

W myśl ust. 2 cytowanego artykułu, ww. zwolnienia nie stosuje się w przypadku prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych.

Zgodnie z artykułem 14 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U.UE.L 283, s. 51, z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają od podatku produkty energetyczne dostarczane w celu zastosowania jako paliwo do celów żeglugi powietrznej innej niż prywatne loty niehandlowe. Wskazano przy tym, że dla celów niniejszej dyrektywy "prywatne loty niehandlowe" oznaczają każde użycie samolotu przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną lub prawną, korzystającą z niego na zasadzie najmu lub w jakikolwiek inny sposób, we wszelkich celach innych niż handlowe, w szczególności nie w celu przewozu pasażerów lub towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz władz publicznych.

Należy w tym miejscu podkreślić, że z motywów zawartych w preambule ww. dyrektywy wynika, że celem jej przyjęcia było co do zasady opodatkowanie przez państwa członkowskie produktów energetycznych, natomiast nie było jej zamierzeniem ustanowienie zwolnień o charakterze ogólnym.

Ponadto, w ocenie tutejszego organu, przepisy dotyczące zwolnienia przewidziane przez dyrektywę powinny być interpretowane w sposób autonomiczny, w oparciu o ich treść i cele zamierzone przez tę dyrektywę. Kluczowe znaczenia dla rozstrzygnięcia zakresu przedmiotowego zwolnienia ma wyrażenie "nie w celu przewozu pasażerów lub towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem". Z jego treści wynika, że żegluga powietrzna objęta zakresem zastosowania tego zwolnienia dotyczy wykorzystania paliwa bezpośrednio do świadczenia odpłatnych usług lotniczych.

Z opisu wniosku wynika, że Spółka zamiera nabyć samolot i wykorzystywać go do przewozu członków zarządu.

Jak wskazano wyżej zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy, odnosi się do paliw używanych do statków powietrznych. Z treści ustępu 2 wskazanego artykułu wynika, że tego zwolnienia nie stosuje się w przypadku prywatnych rejsów i prywatnych lotów o charakterze rekreacyjnym, za które uważa się użycie statku lub statku powietrznego przez jego właściciela lub inną osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, które korzystają z niego na podstawie umowy najmu lub umowy o podobnym charakterze, w celach innych niż gospodarcze, w szczególności innych niż przewóz pasażerów lub towarów albo świadczenie usług za wynagrodzeniem lub usług na rzecz organów publicznych. Powyższe zatem oznacza, że wskazane zwolnienie od akcyzy dotyczy sytuacji, gdy dokonywany statkiem powietrznym przewóz osób lub towarów służy wyłącznie świadczeniu przez podmiot odpłatnych usług lotniczych.

Wnioskodawca w opisanym zdarzeniu nie zamierza świadczyć odpłatnych usług lotniczych na rzecz innych podmiotów przy wykorzystaniu posiadanego samolotu, lecz zamierza wykorzystywać ten samolot w ramach prowadzonej działalności do przewozu członków zarządu Spółki. Zatem nie wypełnia wskazanego wyżej wymogu, a tym samym nie będzie mógł korzystać z zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego Spółka powinna nabywać paliwo, które zamierza używać do nabytego statku powietrznego, na zasadach ogólnych z zapłaconym podatkiem akcyzowym.

Zaprezentowany przez tutejszy organ pogląd na wykładnię przepisów przedmiotowego zwolnienia znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu orzeczenia TSUE z dnia 1 grudnia 2011 r. w sprawie C-79/10 Systeme Helmholz GmbH przeciwko Hauptzollamt Nürnberg. W wymienionej sprawie Trybunał bowiem orzekł, że artykuł 14 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 2003/96/WE powinien być interpretowany w ten sposób, że ze zwolnienia od podatku od paliw wykorzystywanych do żeglugi powietrznej przewidzianego przez ten przepis nie może korzystać przedsiębiorstwo, które używa należącego do niego samolotu w celu zapewnienia transportu pracowników do klientów lub na targi handlowe, gdy ów transport nie służy bezpośrednio świadczeniu przez to przedsiębiorstwo odpłatnych usług lotniczych.

Pogląd tutejszego organu na wykładnię przedmiotowych przepisów znajduje również potwierdzenie w jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych: orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 448/12, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 23 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Bk 430/12, orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 6 listopada 2014 r. sygn. akt III SA/Po 1785/13, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 15 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Bd 940/13, orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 stycznia 2014 r. sygn. akt III SA/Łd 1213/13, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 lutego 2015 r. sygn. akt III SA/Gl 989/14.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa - art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.