ITPP3/4512-716/15/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2015 r. (data wpływu 14 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 grudnia 2015 r. (data wpływu 16 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania zbycia nieruchomości zabudowanej w drodze aportu - jest prawidłowe.

W dniu 14 grudnia 2015 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 16 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania zbycia nieruchomości zabudowanej w drodze aportu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Nieruchomość oznaczona w ewidencji gruntów jako zabudowana działka nr... o powierzchni 1.740 m², powstała w wyniku kolejnych podziałów działki nr..., która z mocy prawa, na podstawie decyzji Wojewody z dnia 23 listopada 1999 r., stała się własnością Województwa. Powyższa decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji i stanowiła podstawę wpisu w treści księgi wieczystej Nr KW... prawa własności tej działki na rzecz Województwa. Obecnie dla zabudowanej działki nr... w Sądzie Rejonowym prowadzona jest księga wieczysta....

Województwo zamierza wnieść aportem przedmiotową nieruchomość celem zwiększenia kapitału zakładowego spółki akcyjnej, której jest jedynym akcjonariuszem.

Uchwałą z dnia 27 września 2010 r. Sejmik Województwa wyraził zgodę na sprzedaż w drodze przetargu między innymi nieruchomości zabudowanej oznaczonej jako działka nr.... Zgodnie z operatem szacunkowym z dnia 7 listopada 2015 r. nieruchomość położona jest w zachodniej części dzielnicy G., w rejonie ulicy S. (zgodnie z wypisem z rejestru gruntów nie posiada oznaczenia adresowego). Działka ma kształt nieregularny, zbliżony do prostokąta, o korzystnym stopniu zwartości. Rodzaj użytków gruntowych Bi inne tereny zabudowane. Zabudowana jest jednokondygnacyjnym budynkiem o pow. użytkowej 15,39 m² (nr budynku w ewidencji geodezyjnej:..), niepodpiwniczonym o konstrukcji murowanej. Obiekt posadowiony na działce nr... będącej przedmiotem aportu stanowi budynek w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.). Przedmiotowa działka nie jest położona na obszarze parku narodowego ani w strefie ochrony konserwatora przyrody. Na działce nie znajdują się pomniki przyrody. Teren położony jest w otulinie T. Nieruchomość nie jest położona na obszarach: terenów górniczych (w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze), terenu zamkniętego (w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne), graniczącego z nieruchomościami oddanymi w trwały zarząd na cele obronności i bezpieczeństwa państwa, morskiego pasa nadbrzeżnego w tym pasa ochronnego i pasa technicznego, morskim znajdującym się w granicach portu lub przystani morskich (w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich). Nieruchomość położona jest w strefie ochrony konserwatorskiej.

Zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego W. rejon ulicy S. w mieście G. (nr ew. planu...), zatwierdzonego uchwałą Rady Miasta G. z dnia 24 listopada 2005 r. działka nr... położona jest na terenie zabudowy mieszkaniowo-usługowej zawierający teren mieszkaniowy MW 24 i usługowy U33 bez ustalania proporcji między funkcją usługową i mieszkaniową, natomiast północna niewielka część nieruchomości położona jest na obszarze miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ulicy S. odcinek dolny w mieście G. (nr ew. planu...) zatwierdzonego uchwałą. Rady Miasta G. z dnia 4 grudnia 2003 r. w strefie oznaczonej symbolem 62 Zieleń dostępna zbiornik retencyjny S. w systemie wodnym P. z zielenią towarzyszącą.

Od dnia protokolarnego przejęcia nieruchomości do zasobu Samorządu Województwo nie zawierało żadnych umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innej czynności o podobnym charakterze w stosunku do ww. budynków, budowli lub ich części. Województwo nie poniosło wydatków na ulepszenie ww. działki i znajdujących się a niej budynków, budowli lub ich części, które przekroczyłyby 30% wartości początkowej obiektów, stąd nie mogło powstać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego od kwoty podatku naliczonego. Realizując uchwałę Sejmiku Województwa dot. wyrażenia zgody na sprzedaż w drodze przetargu między innymi nieruchomości zabudowanej, oznaczonej jako działka nr. Zarząd Województwa od dnia 22 lipca 2011 r. do dnia dzisiejszego, przeprowadził wiele przetargów na sprzedaż przedmiotowej nieruchomości. Przetargi zostały zamknięte bez wyłonienia nabywcy nieruchomości, wobec czego zakończyły się wynikiem negatywnym.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną... z dnia 7 grudnia 2015 r. dotyczącą wniesienia aportem ww. nieruchomości do spółki prawa handlowego ze 100% udziałem Województwa. Zgodnie z jej treścią uznano, iż w odniesieniu do gruntu oznaczonego jako działka nr... zwolnienie od podatku będzie miało zastosowanie jedynie do tej ich części, która jest zabudowana. Natomiast dostawa pozostałej części tego gruntu będzie opodatkowana stawką 23%. Na podstawie przedstawionego we wniosku opisu działki, uznano, że budynki i budowle stanowią niewielką zabudowę tego gruntu co według Województwa nie jest zgodne ze stanem faktycznym nieruchomości co przedstawia poniższy opis.

Województwo po analizie owego operatu szacunkowego nieruchomości z dnia 9 listopada 2015 r. oraz weryfikacji mapy zasadniczej działek nr... (kserokopia mapy stanowi załącznik do wniosku) uznało, iż przedstawiony wcześniej we wniosku stan faktyczny działki był niepełny. Ma to istotny wpływ na kwestie podatkowe związane z aportem ww. nieruchomości do spółki. Przedmiotowa działka jest ogrodzona częściowo ogrodzeniem-parkanem z elementów betonowych, słupki betonowe i wypełnienie z płyt betonowych, a częściowo ogrodzenie z siatki stalowej w ramach, słupki stalowe osadzone w kilkunastocentymetrowej podmurówce. Od północnej strony działka sąsiaduje ze zbiornikiem retencyjnym. Na terenie działki znajdują się następujące sieci uzbrojenia terenu: energetyczna, wodociąg, kanalizacja sanitarna, kanalizacja deszczowa, ciepłownicza, gazowa, telefoniczna. Ponadto na nieruchomości znajduje się fragment drogi jezdnia asfaltowa oraz fragment oświetlenia zewnętrznego terenu.

Województwo uzupełniło wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący działki nr... o następujące informacje:

1. Powierzchnia budynków - 20 m²

2. Powierzchnia jezdni (utwardzona asfaltowa) - 150 m²

3. Ogrodzenie - 60 mb

4. Bramy - 1

5. Długość sieci energetycznej: niskiego napięcia - 360 mb, średniego napięcia - 125 mb

6. Długość sieci wodociągowej (łącznie) - 160 mb

7. Długość kanalizacji deszczowej (łącznie) - 80 mb

8. Długość kanalizacji sanitarnej - 110 mb

9. Długość sieci ciepłowniczej, w tym nadziemnej (łącznie) - 252 mb

10. Skarpy - 200 m²

11. Latarnie - 2 szt.

12. Inne słupy - 2 szt.

13. Hydranty - 1 szt.

14. Studzienki kanalizacyjne - 5 szt.

15. Pomniki - 1 szt.

Wewnętrzne sieci (stanowiące własność Województwa) elektroenergetyczna, wodociągowa kanalizacyjna i sieciowa zajmują znaczny teren przedmiotowej nieruchomości przechodząc przez całą powierzchnię działki co powoduje iż cała działka stanowi obszar zabudowany.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

Na podstawie art. 3 pkt 3 tej ustawy, ilekroć jest w niej mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Podsumowując, należy uznać, że na przedmiotowej działce znajduje się szereg obiektów, które należy zakwalifikować jako budowle w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT. Tym samym, w przypadku aportu działki nr... przedmiotem dostawy będą także ww. budowle znajdujące się na przedmiotowej działce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy aport przedmiotowej nieruchomości wskazanej w stanie faktycznym, wnoszonym przez Wnioskodawcę do Spółki podlegać będzie podatkowaniu VAT według stawki podstawowej, czy też będzie podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 czy 10a UVAT.

Stanowisko Województwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, aport nieruchomości gruntowej zabudowanej może być zwolniony z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe stanowisko wynika z następującej argumentacji. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Wniesienie aportu w zamian za udziały (akcje) spółki kapitałowej jest powszechnie traktowane jako czynność odpłatna. Zapłata może przyjmować różną formę, nie tylko wyrażoną w pieniądzu, ale również w wartości nominalnej udziałów (akcji) spółki. W sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT i czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów, opodatkowaną podstawową stawką 23% VAT. Zatem generalną zasadą jest opodatkowanie VAT wniesienia aportu do spółki kapitałowej. Z dostawą towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to. aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością są więc także np. udziały spółki. W sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów, podlegającą opodatkowaniu VAT (interpretacja indywidualna odpowiednio z dnia 12 i 25 lutego 2013 r. o nr ITPP2/443-1497a/12/RS i ITPP3/443-279a/12/MD). Czynność przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel przy spełnieniu określonych warunków może być z opodatkowania zwolniona. Taką możliwość, w zakresie nieruchomości zabudowanych budynkami bądź budowlami, ustawodawca przewidział w art. 43 ust. 1 pkt 10-10a UVAT Należy przy tym zaznaczyć, iż w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Grunt zatem będzie dzielić los prawny budynków i budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to w rezultacie, że jeśli dostawa budynków i budowli korzysta ze zwolnienia z VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym one są posadowione.

Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym stanie faktycznym należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT który stanowi, iż od opodatkowania zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

W zakresie przedmiotowej działki zabudowanej nr... należy stwierdzić, iż dostawa budynku, który będzie zbywany w ramach pierwszego zasiedlenia, ponieważ po wybudowaniu nie był oddany do użytkowania w wyniku czynności podlegającej opodatkowaniu, będzie zwolniona od podatki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, jako że przy jego nabyciu nie przysługiwało Województwu prawo odliczenia podatku naliczonego i nie poniesiono wydatków na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej tego obiektu. Mając na uwadze powyższe, przy uwzględnieniu zapisu art. 29a ust. 8 UVAT, zwolniona od podatku będzie również dostawa gruntu (działki nr...), na którym posadowiony jest ww. budynek.

Podsumowując, aport przedmiotowej nieruchomości zabudowanej budynkiem, należy traktować jak zwolniony z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W sytuacji przekazania towarów w zamian za akcje lub udziały, należy przyjąć, że czynność ta stanowi dostawę towarów (następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel). Należy przy tym zwrócić uwagę na kwestię wystąpienia odpłatności (wynagrodzenia). Jeżeli pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje bezpośredni związek, świadczenie to stanowi czynność podlegającą regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług. Wynagrodzenie nie musi być w formie pieniężnej, może przybrać inną formę (np. dostawy towarów, papierów wartościowych). Istotne jest jednak, aby wynagrodzenie było możliwe do określenia w wartościach pieniężnych.

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do wydania budynku (budowli) lub jego części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, bowiem zarówno sprzedaż, jak i najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

W myśl zapisów art. 29a z ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Z ww. przepisu wynika, że grunty zabudowane podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla obiektu budowlanego, który się na nim znajduje. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków lub budowli trwale z nim związanych. Jeżeli dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego na tle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że czynność wniesienia aportem nieruchomości zabudowanej obejmującej działkę gruntu nr... o powierzchni 1.740 m² do spółki akcyjnej będzie zwolniona od podatku - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż będzie to dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy (co uniemożliwia zastosowanie jako podstawy do zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy).

Wskazana zasada opodatkowania (w tym przypadku zwolnienie) będzie miała odpowiednio zastosowanie - zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy - do gruntu, na którym posadowione są opisane obiekty (budynki i budowle).

Należy wskazać, że analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że wymienione we wniosku obiekty są przedmiotem dostawy i stanowią - zgodnie ze wskazaniem zawartym w opisie zdarzenia przyszłego - budynki i budowle w rozumieniu ww. ustawy - Prawo budowlane.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.