ITPP3/4512-715/15/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2015 r. (data wpływu 14 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 grudnia 2015 r. (data wpływu 16 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania zbycia nieruchomości zabudowanej w drodze aportu - jest prawidłowe.

W dniu 14 grudnia 2015 r. został złożony wniosek, uzupełniony pismem z dnia 16 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania zbycia nieruchomości zabudowanej w drodze aportu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Województwo jest właścicielem nieruchomości zabudowanej położonej w G. przy ul. T., oznaczonej geodezyjnie jako działki o nr... i..., dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr.... Działka nr... o pow. 82 m² oraz działka nr..., z której powstała przedmiotowa działka nr... o pow. 7.152 m², stały się z mocy prawa z dniem 1 sierpnia 2009 r. własnością Województwa, co zostało potwierdzone decyzją Wojewody z dnia 18 listopada 2011 r.

Województwo zamierza wnieść aportem przedmiotową nieruchomość celem zwiększenia kapitału zakładowego spółki akcyjnej, której jest jedynym akcjonariuszem.

Zgodnie z operatem szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego na dzień 9 listopada 2015 r. ww. działki zabudowane są budynkiem D... o pow. użytkowej 708 m². Funkcja obiektu - budynek biurowy. Budynek III-kondygnacyjny, podpiwniczony z poddaszem, wybudowany w XVII wieku. Działka... częściowo ogrodzona od strony T..., na działce znajduje się również trylinka (wyjazd z nieruchomości).

Przedmiotowa nieruchomość określona, jako zespół dworsko-parkowy D.... stanowi część zespołu rezydencjonalnego w G., wpisanego do rejestru zabytków na podstawie decyzji z dnia 4 lutego 1984 r. pod numerem rejestru..., obecnie pod numerem....

Nieruchomość znajdowała się we władaniu P... w G. (jednostka organizacyjna Województwa) na podstawie umowy o administrację zleconą zawartą w dniu 1 września 1992 r. między Urzędem Rejonowym w G. a O. w G. Na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 26 czerwca 2013 r. P. w G. zdał przedmiotową nieruchomość Województwu. Do podstawowych zadań P. w G. należy udzielanie wszechstronnej pomocy rolnikom, mieszkańcom obszarów wiejskich oraz przedsiębiorcom związanym z przetwórstwem rolno-spożywczym w celu zwiększania dochodów gospodarstw rolnych oraz poprawy warunków życia na wsi.

Pismem z dnia 13 czerwca 2013 r. Dyrektor P. w G. zwrócił się z prośbą o użyczenie części działki nr..., terenu o powierzchni 1.340 m² stanowiącego drogę dojazdową i parking dla budynku szkoleniowego zlokalizowanego na działce nr... i Z. na działce nr.... Zgodnie z pismem P. brak możliwości korzystania z dotychczasowej drogi dojazdowej i parkingu w znacznym stopniu utrudni funkcjonowanie ośrodka. W celu zapewnienia jednostce niezakłóconego funkcjonowania, w dniu 25 czerwca 2013 r. Zarząd Województwa podjął uchwałę w sprawie wyrażenia zgody na zawarcie z P. umowy użyczenia części nieruchomości położonej w G. przy ul. T. stanowiącej własność Województwa. W dniu 25 czerwca 2013 r. została zawarta z P. umowa użyczenia zmieniona aneksem nr 1 z dnia 24 listopada 2014 r., terenu o powierzchni 1.340 m² położonego na nieruchomości, oznaczonej jako działka nr... o pow. 7.152 m², na potrzeby dojazdu do budynku szkoleniowego i Z. oraz miejsc postojowych. Umowa została zawarta na czas określony - od dnia protokolarnego przejęcia nieruchomości do zasobu nieruchomości stanowiących własność Województwa będących w ewidencji Urzędu Marszałkowskiego Województwa do dnia 31 grudnia 2015 r. jednak nie dłużej niż do dnia podjęcia decyzji o innym sposobie zagospodarowania lub w przypadku zbycia przedmiotowej nieruchomości do dnia jej zbycia.

Pismem z dnia 9 października 2013 r. Wojewódzkie Biuro Geodezji i Terenów Rolnych przekazało mapę z określeniem graficznym służebności przejazdu i przechodu na działce nr... na rzecz każdoczesnego właściciela działki nr.... Powierzchnia terenu objęta służebnością wynosi 1.441 m². Pismem z dnia 4 listopada 2013 r. P. potwierdził, że wskazany przez W. teren objęty służebnością zapewni prawidłowe funkcjonowanie jednostce. Pismem z dnia 9 grudnia 2013 r. P. wskazał piętnaście miejsc postojowych, do których prawo korzystania winno zostać zapewnione jednostce.

Zgodnie z oświadczeniem dyrektora ww. jednostki z dnia 21 czerwca 2013 r., uzupełnionym pismem z dnia 15 lipca 2013 r., P. w okresie od dnia 5 lipca 1993 r., tj. od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym do dnia sporządzenia niniejszej informacji, nie poniósł wydatków na ulepszenie nieruchomości położonej w G. przy ul. T., oznaczonej jako działka nr... i nr... w zakresie gruntów, budynków i budowli znajdujących się na terenie tych działek. Jednocześnie wskazując, iż na ww. działkach znajdują się następujące obiekty, budynek - D., budowla - utwardzenie terenu, budowla - ogrodzenie. D. w piśmie z dnia 21 czerwca 2013 r. informuje, iż budynek D. był przedmiotem umów najmu pomieszczeń jako lokale mieszkalne o okresie obowiązywania:

Województwo nie ponosiło również wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości. Zgodnie z ww. operatem szacunkowym:

* nieruchomość nie jest wpisana do wojewódzkiego rejestru zabytków,

* na terenie nieruchomości nie ma pomników przyrody.

* nieruchomość nie leży w strefie ochrony konserwatora przyrody,

* nieruchomość nie jest położona na obszarach: terenów górniczych; parków narodowych: graniczących z nieruchomościami oddanymi w trwały zarząd na cele obronności i bezpieczeństwa państwa; morskiego pasa nadbrzeżnego (w tym pasa ochronnego lub pasa technicznego); morskich.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydal interpretację indywidualną dotyczącą wniesienia aportem ww. nieruchomości do spółki prawa handlowego ze 100% udziałem Województwa. Zgodnie z jej treścią uznano, iż w odniesieniu do gruntu oznaczonego jako działki nr... i... zwolnienie od podatku będzie miało zastosowanie jedynie do tej ich części, która jest zabudowana. Natomiast dostawa pozostałej części tego gruntu będzie opodatkowana stawką 23%. Na podstawie przedstawionego we wniosku opisu działek, uznano, że budynki i budowle stanowią niewielką zabudowę tego gruntu, co według Województwa nie jest zgodne ze stanem faktycznym nieruchomości co przedstawia poniższy opis.

Województwo po analizie operatu szacunkowego nieruchomości z dnia 9 listopada 2015 r. oraz weryfikacji mapy zasadniczej działek nr... i... uznało, iż przedstawiony wcześniej we wniosku stan faktyczny działki był niepełny. Ma to istoty wpływ na kwestie podatkowe związane z aportem ww. nieruchomości do spółki.

Na części działki nr... znajduje się wjazd przez metalową przesuwną bramę i betonowy parking, ponadto przez teren działki przechodzą liczne betonowe chodniki.

Na terenie działki znajdują się części infrastruktury technicznej:

* sieć ciepłownicza,

* sieć kanalizacji sanitarnej,

* sieć kanalizacji deszczowej,

* sieć wodociągowa.

Przy drogach i chodnikach na terenie ww. działki usytuowana jest instalacja oświetlenia wewnętrznego, metalowe słupy na kilkunastocentymetrowych betonowych podmurówkach. Przy budynku zlokalizowana jest również betonowa studnia głębinowa.

Działka częściowo ogrodzona od strony ulicy T. i drogi wewnętrznej. ogrodzenie z siatki stalowej w ramach, słupki stalowe osadzone w kilkunastocentymetrowej podmurówce. Przez nieruchomość (dz....) przebiega betonowa droga wewnętrzna, a na terenie samej nieruchomości znajduje się wewnętrzny betonowy plac o pow. 695 m 2. Na terenie działki znajduje się nośnik reklamowy osadzony na metalowych słupach na betonowej podmurówce.

Teren, na którym położona jest przedmiotowa nieruchomość nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Według Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta G., zatwierdzonym Uchwałą Rady Miasta G. z dnia 20 grudnia 2007 r. przewidywany kierunek zmian w strukturze przestrzennej i przeznaczeniu terenu, na którym zlokalizowana jest przedmiotowa nieruchomość określono jako - dominujące: zabudowana produkcyjno-usługowa oraz ulice główne i główne przyspieszone. Niniejsze potwierdza zaświadczenie wydane przez Wydział Urbanistyki. Architektury i Ochrony Zabytków Urzędu Miejskiego w G. z dnia 13 marca 2015 r. znajdujących się w granicach portów lub przystani morskich; na terenie zamkniętym.

Decyzją z dnia 5 czerwca 2013 r. Wojewódzki Konserwator Zabytków pozwolił na sprzedaż przedmiotowej nieruchomości.

Sejmik Województwa uchwałą z dnia 24 czerwca 2013 r. wyraził zgodę na sprzedaż ww. nieruchomości oraz na obniżenie bonifikaty z 50% do wysokości 0,1% od ceny nieruchomości wchodzącej w skład zespołu dworsko-parkowego Dworu Ferberów wpisanego do rejestru zabytków pod numerem 901 decyzją Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 4 lutego 1984 r. (obecnie pod numerem 1050). Cena jaką będzie zobowiązany zapłacić nabywca zostanie obniżona o wysokość ustalonej bonifikaty. Zarząd Województwa od dnia 28 stycznia 2014 r. do dnia dzisiejszego, przeprowadził cztery przetargi na sprzedaż przedmiotowej nieruchomości. Przetargi zostały zamknięte bez wyłonienia nabywcy nieruchomości, wobec czego zakończyły się wynikiem negatywnym.

Województwo uzupełniło wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej o następujące informacje:

1. Powierzchnia budynków - 397 m²,

2. Długość ogrodzenia - 132 m²,

3. Powierzchnia jezdni (asfaltowe i betonowe - utwardzane) - 963 m²,

4. Schody - 16,5 m²,

5. Długość sieci elektroenergetycznej - 605 mb,

6. Długość sieci wodociągowej (łącznie) - 152 mb,

7. Długość sieci kanalizacyjnej i deszczowej (łącznie) - 103,5 mb,

8. Długość sieci ciepłowniczej (łącznie) - 50 mb,

9. Latarnie - 10 szt.,

10. Skarpy 283 m²,

11. Studzienki kanalizacyjne, kratki ściekowe - 5 szt.,

12. Studzienki wodociągowej, zasuwy, hydranty - 7 szt.

Wewnętrzne sieci (stanowiące własność Województwa) elektroenergetyczna, wodociągowa kanalizacyjna i sieciowa zajmują znaczny teren przedmiotowej nieruchomości przechodząc przez całą powierzchnię działki co powoduje iż cała działka stanowi obszar zabudowany.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

Na podstawie art. 3 pkt 3 tej ustawy ilekroć jest w niej mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawa - aport przedmiotowej nieruchomości wskazanej w stanie faktycznym, wnoszonym przez Wnioskodawcę do spółki będzie zwolniona od podatku VAT, w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, a w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Stanowisko Województwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, aport nieruchomości gruntowej zabudowanej może być zwolniony od opodatkowania VAT w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, a w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarowi i usług w związku z art. 29a ust. 8 tej ustawy.

Powyższo stanowisko wynika z następującej argumentacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Wniesienie aportu w zamian za udziały (akcje) spółki kapitałowej jest powszechnie traktowane jako czynność odpłatna. Zapłata może przyjmować różną formę, nie tylko wyrażoną w pieniądzu, ale również w wartości nominalnej udziałów (akcji) spółki. W sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT i czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów, opodatkowaną podstawową stawką 23% VAT. Zatem generalną zasadą jest opodatkowanie VAT wniesienia aportu do spółki kapitałowej. Z dostawą towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością są więc także np. udziały spółki. W sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów, podlegającą opodatkowaniu VAT (interpretacja indywidualna odpowiednio z dnia 12 i 25 lutego 2013 r. o nr ITPP2/443-1497a/12/RS i ITPP3/443-279a/12/MD). Czynność przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel przy spełnieniu określonych warunków może być z opodatkowania zwolniona. Taką możliwość, w zakresie nieruchomości zabudowanych budynkami bądź budowlami, ustawodawca przewidział w art. 43 ust. 1 pkt 10-10a ustawy o VAT. Należy przy tym zaznaczyć, iż w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Grunt zatem będzie dzielić los prawny budynków i budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to w rezultacie, że jeśli dostawa budynków i budowli korzysta ze zwolnienia z VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym one są posadowione.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT, zwalania się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ww. ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu. Musi dojść do wydania budynku (budowli) lub jego części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem. bowiem zarówno sprzedaż, jak i najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

P. władał przedmiotową nieruchomością na podstawie umowy o administrację zleconą zawartą w dniu 1 września 1992 r. miedzy Urzędem Rejonowym a Ośrodkiem Doradztwa Rolniczego w G., natomiast Województwo nabyło przedmiotową nieruchomość z mocy prawa z dniem 1 sierpnia 2009 r., co zostało potwierdzone decyzją Wojewody z dnia 18 listopada 2011 r. - zarówno ww. umowa jak i nabycie z mocy prawa nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu.

Województwo będące właścicielem przedmiotowej nieruchomości jaki P. jako jednostka władająca ww. nieruchomością nie ponosili wydatków na ulepszenie tej nieruchomości w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

W związku z powyższym zawarcie umów najmu (wskazanych w opisie stanu taktycznego) 4 lokal mieszkalnych przez jednostkę, organizacyjną Województwa należy uznać za pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT, gdyż wystąpiło oddanie do użytkowania tej części nieruchomości, w wykonaniu czynności pociągających opodatkowaniu. Z uwagi na takt, iż pomiędzy pierwszym zasiedleniem części nieruchomości oddanej w najem, a planowaną dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata dostawa tej części nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast dostawa pozostałej części nieruchomości będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i nie będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy jednak przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia tej części nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Mając na uwadze wyżej wspomniany przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz fakt, iż Województwo nabyto przedmiotową nieruchomość z mocy prawa (Województwu nie przysługiwało prawo do obrażenia kwoty podatku należnego o kwotą podatku naliczonego przy ich nabyciu) i nie poniesiono wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości pozostała część nieruchomości, tj. część nieruchomości niebędąca przedmiotem umów najmu, będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 8 ww. ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnię się wartości gruntu. W następstwie tego przepisu przy sprzedaży budynków i budowli grunt na którym są one posadowione dzieli byt prawny budynków i budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków i budowli trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków i budowli korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ona są posadowione,

Podsumowując, aport przedmiotowej nieruchomości zabudowanej jest zwolniony od podatku VAT w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, a w pozostałej części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy wskazać, że analiza przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że wymienione we wniosku obiekty są przedmiotem dostawy i stanowią - zgodnie ze wskazaniem zawartym w opisie zdarzenia przyszłego - budynki i budowle w rozumieniu ww. ustawy - Prawo budowlane.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.