ITPP3/4512-673/15/APR - Transakcja sprzedaży nieruchomości a czynność podlegającą opodatkowaniu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tej nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2015 r. (data wpływu 26 listopada 2015 r.), uzupełnionym w dniu 19 stycznia 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tej nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 19 stycznia 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tej nieruchomości.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zamierza dokonać zakupu nieruchomości rolnej od osoby fizycznej, która nie prowadzi działalności gospodarczej, ani nie zajmuje się obrotem nieruchomościami. Osoba fizyczna wykorzystywała tę nieruchomość wyłącznie na cele osobiste. Przedmiotowa nieruchomość rolna nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania, lecz jest ujęta w miejscowym studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego na terenach budownictwa przemysłowego. Ponadto Spółka uzyskała warunki zabudowy (nie będąc jeszcze właścicielem wskazanej nieruchomości) w roku 2008, zgodnie z którymi Wójt określił szczegółowe warunki zagospodarowania tego terenu pod budownictwo przemysłowe. Do dnia złożenia zapytania Spółka nie zawarła żadnej umowy w zakresie wskazanej nieruchomości. Spółka zamierza dokonać zakupu tej nieruchomości na własne cele budowlane związane z działalnością produkcyjną.

Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez aktualnego właściciela częściowo od osób fizycznych na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia 8 października 2012 r. oraz umowy darowizny z dnia 12 listopada 2012 r. Nabycie tej nieruchomości odbywało się pomiędzy członkami rodziny w pierwszej grupie pokrewieństwa. Nieruchomość została nabyta przez obecnego właściciela dla celów prowadzenia gospodarstwa rolnego i w całości jest przez niego wykorzystywana na te cele. Na nieruchomości nie zostały wykonane żadne inwestycje powodujące wzrost jej wartości typu: uzbrojenie terenu w sieć energetyczną, wodną, kanalizacyjną, ogrodzenie, czy wydzielenie drogi. Jest to samodzielna działka użytkowana rolniczo. Przedmiotowa nieruchomości nie była oferowana do sprzedaży w prasie czy biurach obrotu nieruchomościami. To Spółka złożyła ofertę zakupu tej nieruchomości jej właścicielowi, z uwagi na lokalizację i powierzchnię niezbędną do wybudowania docelowo zakładu produkcyjnego na potrzeby Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

* Czy planowana transakcja kupna-sprzedaży nieruchomości będzie podlegała podatkowi od towarów i usług.

* Czy kupującemu - Spółce będzie przysługiwało odliczenie podatku VAT zapłaconego przy zakupie tej nieruchomości od podatku należnego wynikającego z bieżącej działalności Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja kupna-sprzedaży przedmiotowej nieruchomości rolnej będzie podlegała podatkowi od towarów i usług oraz kupującemu - Spółce będzie przysługiwało odliczenie podatku zapłaconego od tej transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podkreślić należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych (tekst jedn.: do zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu).

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z cytowanych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższej kwestii wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10), z którego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 23 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 143/13), z dnia 17 grudnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 114/13), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 10 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Po 379/13), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z ww. wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w świetle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że transakcja kupna-sprzedaży nieruchomości, którą Spółka zamierza zawrzeć z osobą fizyczną będącą aktualnym właścicielem - wbrew stanowisku Spółki - nie będzie podlegała opodatkowaniu. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, właściciel nieruchomości nabył ją w celu wykorzystywania w swoim gospodarstwie rolnym i wykorzystywał wyłącznie na cele rolnicze. Nie czynił na nieruchomości żadnych inwestycji mogących wpływać na wzrost jej wartości. Nie nosił się nawet z zamiarem jej sprzedaży, gdyż to Spółka sama zwróciła się z ofertą zakupu tej nieruchomości. Powyższe informacje wskazują, że obecny właściciel przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie wystąpi w charakterze podatnika VAT. Czynność ta nie będzie stanowiła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Będzie to sprzedaż majątku osobistego, do którego unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

W konsekwencji, Spółka nie będzie mogła dokonać odliczenia podatku naliczonego, gdyż podatek ten nie wystąpi. Ponadto należy zauważyć, że sprzedawca nie będzie uprawniony do udokumentowania ww. sprzedaży fakturą VAT, a tym samym - uwzględniając treść art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - Spółka nie będzie miała podstawy do odliczenia podatku naliczonego.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stroną wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Wnioskodawca, a zatem niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie jego praw i obowiązków. Oznacza to, że wydana interpretacja indywidualna nie ma mocy wiążącej dla dostawcy przedmiotowej nieruchomości gruntowej, który chcąc uzyskać taką interpretację powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem (wnioskami) o jej wydanie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie będą miały zastosowania do tego podmiotu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.