ITPP3/4512-358/16/PB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2016 r. (data wpływu 6 lipca 2016 r.), uzupełnionym w dniach 11 sierpnia oraz 2 września 2016 r. (daty wypływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniach 11 sierpnia oraz 2 września 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Pan A.J., zamieszkały przy ul. W. nr XX w miejscowości T. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości Skarbu Państwa położonej przy ul. P. nr X-XX, na którą składają się działki oznaczone geodezyjnie nr: XX/11 o pow. 0,5407 ha, XX/XX o pow. 0,0630 ha, XX/XX o pow. 0,1703 ha, zapisanej w księdze wieczystej KW nr XXX, w udziale wynoszącym 2/6 części.

Pani B.J. zamieszkała przy ul. S. nr XX w miejscowości T. jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości Skarbu Państwa położonej przy ul. P. nr X-XX, na którą składają się działki oznaczone zapisanej w księdze wieczystej KW nr XXX, w udziale wynoszącym 4/6 części.

Zarówno Pan A.J. jak i Pani B.J. złożyli wniosek o nabycie prawa własności nieruchomości.

Postępowanie, w którym dokonuje się sprzedaży nieruchomości gruntowej Skarbu Państwa na rzecz jej użytkownika wieczystego prowadzone będzie w oparciu o przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r. poz. 1774, z późn. zm.).

Warunki finansowe sprzedaży wylicza się po zastosowaniu art. 67 ust. 1 i 3 oraz art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami, w oparciu o ustalenia zawarte w operacie szacunkowym, sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego, działającego na zlecenie Skarbu Państwa. Cena sprzedaży nie może być mniejsza niż wartość prawa własności nieruchomości, a na poczet ceny zalicza się wartość prawa użytkowania wieczystego gruntu (obie wartości ustala rzeczoznawca majątkowy), następnie do ceny sprzedaży doliczony zostanie VAT w wysokości obowiązującej na dzień sprzedaży.

Warunki finansowe transakcji wymagają akceptacji Wojewody, który udziela jej w formie zarządzenia, wydanego w terminie miesiąca od złożenia odpowiedniego wniosku, po ustaleniu że sprzedaż jest dopuszczalna w świetle obowiązującego prawa i zgodna z zasadami prawidłowej gospodarki zasobem nieruchomości Skarbu Państwa. Na wniosek, cena sprzedaży może zostać rozłożona na 10 rat rocznych płatnych następująco: pierwsza rata stanowiąca co najmniej 10% ceny oraz VAT winna być wpłacona w terminie i w sposób pozwalający stwierdzić wpłynięcie środków finansowych przed zawarciem umowy w formie aktu notarialnego, pozostała do uiszczenia cena płatna jest w rocznych ratach w terminie do 31 marca każdego roku, po powiększeniu o odsetki od całej niespłaconej kwoty, liczone od dnia sporządzenia aktu notarialnego.

Zgodnie z Zarządzeniem Wojewody z dnia 24 kwietnia 2014 r. w sprawie warunków zastosowania innej stopy procentowej w odniesieniu do rozłożonej na raty niespłaconej części ceny nieruchomości stanowiących przedmiot własności Skarbu Państwa (nr XX/2014), rozłożona na raty niespłacona cześć ceny nieruchomości, podlegać będzie oprocentowaniu przy zastosowaniu 6 - krotności stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli, stosowanej przez Narodowy Bank Polski. W myśl art. 34 i 35 ustawy o gospodarce nieruchomościami, informacja o zamiarze sprzedaży gruntu zostanie podana do publicznej wiadomości, na okres co najmniej 6 tygodni, w celu umożliwienia ewentualnego zgłoszenia się osób, którym przysługuje roszczenie o nabycie tej nieruchomości, po upływie tego terminu zostanie przedstawiony do akceptacji protokół uzgodnień, będący podstawą zawarcia umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego.

W świetle przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2004 r. Nr 123, poz. 1291 z późn. zm.) rozłożenie na raty płatności z tytułu nabycia przez użytkownika wieczystego prawa własności nieruchomości Skarbu Państwa kwalifikowane jest jako udzielenie pomocy publicznej de minimis, zgodnie z zapisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc de minimis (Dz. U. z 2010 r. Nr 53, poz. 311), konieczne jest przekazanie danych dotyczących sytuacji ekonomicznej wnioskodawcy za okres 3 ostatnich lat obrotowych, sporządzone zgodnie z zasadami rachunkowości.

W uzupełnieniach Wnioskodawca wskazał, że prawo użytkowania wieczystego nieruchomości zapisanej w księdze wieczystej KW nr XXX zostało ustanowione na mocy decyzji znak: XXX Kierownika Urzędu Rejonowego w miejscowości T. z dnia 30 listopada 1992 r. na rzecz Spółki Akcyjnej "E." w miejscowości T., grunt zapisany był ówcześnie w księdze wieczystej KW nr XXX.

W dniu 31 grudnia 1996 r. Państwo T.i I. W. nabyli prawo użytkowania wieczystego gruntu od Spółki Akcyjnej "E." w miejscowości T., dla którego to gruntu urządzono KW nr XXX (akt notarialny repertorium A numer: XXX/1996, notariusz Pani D.W. ul. Sz.nr 2/1 w miejscowości T.).

W dniu 7 listopada 1997 r. Pan A.J. i Pani B.J. nabyli prawo użytkowania wieczystego gruntu od Państwa T.iI. W. (akt notarialny repertorium A nr: XXX/1997 notariusz Pani D.W. ul. Sz. X/1 w miejscowości T.), dla tego gruntu urządzono KW nr XXX.

Na mocy postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku Sądu Rejonowego w miejscowości T. XI Wydział Cywilny (z dnia 18 września 2007 r., spadek po Panu J.J., zm. dnia 24 lipca 2007 r., nabył brat Pan A.A.J.

Na mocy postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku Sądu Rejonowego w miejscowości T. Xl Wydział Cywilny (XX XX/07 z dnia 22 stycznia 2007 r. spadek po Panu A.J. zmarłym 27 sierpnia 2006 r. na podstawie ustawy nabyli żona Pani B.J. oraz synowie Pan J.J. oraz Pan A. J., po 1/3 każdy z dobrodziejstwem inwentarza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) stanowi odpłatną dostawę towaru i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) to odpłatna dostawa towaru i jako taka, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W art. 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. Przedmiotem obrotu jest grunt, czyli towar, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy. Ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia gruntu. Zarówno jednak wykładnia językowa jak i wykładnia systemowa prowadzą do wniosku, iż przez grunt należy rozumieć teren, obszar ziemi będący czyjąś własnością (por. Słownik współczesnego języka polskiego, Warszawa 1996, s. 291), część powierzchni ziemi stanowiącą odrębną własność (art. 46 Kodeksu cywilnego czy art. 4 pkt 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Według art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380), w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

W myśl art. 11 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r. poz. 1774, z późn. zm.), z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 tej ustawy, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Stosownie do ust. 1a cyt. artykułu, nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Według ust. 2 tego artykułu, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

W świetle art. 37 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi ust. 2 pkt 5 powyższego artykułu, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Na podstawie regulacji art. 69 tej ustawy, na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro do ustanowienia prawa użytkowania wieczystego (na rzecz pierwszego użytkownika) doszło 30 listopada 1992 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to ustanowienie tego prawa nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wbrew stanowisku Wnioskodawcy planowana przez Gminę sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego (który nabył to prawo użytkowania na mocy postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku dnia 22 stycznia 2007 r.), nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wobec czego pozostanie poza zakresem ww. ustawy.

Czynność ta będzie jedynie zmianą tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływając natomiast na "władztwo do rzeczy", które użytkownik wieczysty już uzyskał. Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości gruntowej, o której mowa we wniosku, na rzecz użytkownika wieczystego, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.