ITPP3/4512-351/15/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2015 r. (data wpływu 20 lipca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 5 października 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku uiszczenia przez komornika sądowego podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 5 października 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku uiszczenia przez komornika sądowego podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym (dalej jako "Komornik") prowadzi postępowanie egzekucyjne przeciwko dłużnikowi:... adres siedziby: ul.... (dalej jako "Dłużnik"), w którym - zgodnie z wnioskiem wierzyciela - skierowano egzekucje do nieruchomości dłużnika nr KW... oraz.... W ramach postępowania egzekucyjnego przeprowadzone zostaną licytacje nieruchomości. W przypadku wypełnienia przez licytanta warunków licytacyjnych uzyska on prawo do przysądzenia prawa własności ww. nieruchomości.

W ramach dotychczasowych czynności egzekucyjnych Komornik ustalił następujące okoliczności.

Według art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy nieruchomości będącej własnością dłużnika.

Zgodnie z wpisem w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości:

* nr KW..., składa się ona z działki nr... o pow. 1.328 m² (oznaczenie sposobu korzystania: Bl - inne tereny zabudowane). Została nabyta w dniu... 2002 r. w drodze umowy przeniesienia własności nieruchomości;

* nr KW..., składa się ona z działki nr... o pow. 1.292 m² (określenie sposobu korzystania: tereny zabudowane inne). Została nabyta "w drodze protokołu" ze zgromadzenia wspólników i umowy spółki z dnia... 2001 r.

Zgodnie z załącznikiem nr 6 ust. 3 pkt 3 do Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, przez oznaczenie "inne tereny budowlane" należy rozmieć tereny zabudowane, do których zalicza się grunty zajęte pod budynki i urządzenia związane z administracją, służbą zdrowia, handlem, kultem religijnym, rzemiosłem, usługami, nauką, oświatą, kulturą i sztuką, wypoczynkiem, łącznością, itp.

Jak wynika z informacji biegłego sądowego, ww. nieruchomości znajdują się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Teren, na którym się one znajduje oznaczony jest jako 5U/P - tereny zabudowy usługowej z dopuszczeniem realizacji obiektów przemysłowych składów i magazynów.

Komornik wskazał, że obie działki, tj. nr 1330, 1329 są zabudowane. Na działce nr:

* 1329 posadowiony jest jeden budynek usługowy o pow. zabudowy 706 m²;

* 1330 posadowiony jest jeden budynek stanowiący halę usługową z zapleczem socjalno-biurowym o pow. zabudowy 793 m².

Dłużnik (w osobie prezesa zarządu) oświadczył, że w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków w wysokości stanowiącej co najmniej 30% wartości początkowej.

Z informacji Głównego Urzędu Statystycznego wynika, że Dłużnik rozpoczął działalność... 1994 r., adres siedziby:. Przeważającym rodzajem działalności jest według PKD: Hotele i podobne obiekty zakwaterowania (5510.Z).

W dniu... 2013 r... podpisał z... z siedzibą w..., ul...., umowę najmu powierzchni magazynowej i biurowej o łącznej powierzchni 1 595 m² położonej w.... W umowie strony postanowiły, że wynajmowana powierzchnia będzie wykorzystywana przez Najemcę do prowadzonej działalności gospodarczej. Umowa została zawarta na czas nieoznaczony począwszy od dnia 15 lipca 2013 r. Brak informacji, czy od 1993 r. budynki posadowione na wskazanych działkach były przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, innych niż ww. najem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na organie egzekucyjnym - komorniku - spoczywa obowiązek obliczenia i odprowadzenia podatku.

Zdaniem Komornika, zgodnie z treścią art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Zgodnie z § 22 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarowi usług, komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego w przypadku sprzedaży towarów, wystawiają w imieniu dłużnika i na jego rachunek faktury potwierdzające dokonanie sprzedaży tych towarów.

Fakturę wystawia się jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów. Z powyższych przepisów wynika, że Komornik dokonuje czynności w imieniu podatnika - dłużnika.

Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby obowiązany dłużnik, w przypadku gdyby powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku. Komornik zatem zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej nieruchomości okoliczności decydujących o jej opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wtedy, gdy spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepis art. 5 ustawy o VAT i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest dokonywana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą płatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, działającą w takim charakterze.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i ich budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub czynności niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Z przytoczonej definicji wynika, że za działalność gospodarczą na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać profesjonalny obrót gospodarczy realizowany z sposób zorganizowany, a co za tym idzie ciągły, ale również czynności z zakresu działalności produkcyjnej, handlowej lub usługowej wykonywane sporadycznie, jednak jedynie wtedy gdy okoliczności wskazują na zamiar wykonywania ich w sposób powtarzalny.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz przytoczone przepisy prawa Komornik stwierdził, że dostawa przedmiotowych nieruchomości realizowana przez dłużnika będzie podlegała obowiązkowi odprowadzenia VAT.

Skoro dłużnik będzie miał obowiązek opodatkowania powyższej transakcji podatkiem od towarów i usług, to komornik na mocy art. 18 ustawy o VAT, również będzie zobowiązany do obliczenia i uiszczenia tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej "ustawą" - organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (...).

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 ww. artykułu (Komornik podał jego nieaktualne brzmienie) obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca zdefiniował pojęcie "pierwszego zasiedlenia", przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało zatem miejsce wówczas, gdy wybudowany albo zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem dostawy albo będzie oddany w najem, dzierżawę, leasing, itp. Zarówno bowiem dostawa (nawet zwolniona od podatku), jak też najem, dzierżawa, albo leasing są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Z treści złożonego wniosku wynika, że w ramach postępowania egzekucyjnego przeprowadzone zostaną licytacje dwóch nieruchomości, tj.:

* działki nr... o pow. 1.328 m², która została nabyta... 2002 r. w drodze umowy przeniesienia własności nieruchomości; posadowiony jest na niej jeden budynek usługowy o pow. zabudowy 706 m²;

* działki nr 1330 o pow. 1.292 m², oznaczonej jako tereny zabudowane inne; została "nabyta w drodze protokołu" ze zgromadzenia wspólników i umowy spółki z dnia... 2001 r.; posadowiony jest na niej jeden budynek stanowiący halę usługową z zapleczem socjalno-biurowym o pow. zabudowy 793 m²;

Dłużnik oświadczył, że w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków w wysokości stanowiącej co najmniej 30% wartości początkowej. W lipcu 2013 r. dłużnik podpisał z inną spółką prawa handlowego umowę najmu powierzchni magazynowej i biurowej o łącznej pow. 1.595 m². Umowa została zawarta na czas nieoznaczony począwszy od dnia... 2013 r. Brak informacji, czy od 1993 r. budynki posadowione na wskazanych działkach były przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, innych niż ww. najem.

Na tym tle Komornik powziął wątpliwość dotyczącą obowiązku uiszczenia przez komornika sądowego podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości w trybie licytacji.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że zbycie przez Komornika nieruchomości, o których mowa we wniosku - wbrew jego poglądowi - nie będzie wiązało się obowiązkiem zapłaty podatku, gdyż będzie ono zwolnione od podatku od towarów i usług. Podstawą tego zwolnienia będzie przede wszystkim art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak bowiem wynika z wniosku, budynki (albo ich części) znajdujące się na nieruchomościach w nim opisanych (nr działki... i...), będą miały status zasiedlonych w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy w związku z ich oddaniem w najem w... 2013 r., jako czynności opodatkowanej (oznacza to również, że upłynie dwuletni okres wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy). W pozostałej części (jeżeli najem nie dotyczy całej powierzchni użytkowej tych budynków), zastosowanie miał będzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Dłużnik bowiem oświadczył, że w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie ponosił również wydatków na ulepszenie budynków w wysokości stanowiącej co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Przy uwzględnieniu zaś treści art. 29a ust. 8 ustawy, ww. zwolnienie będzie również dotyczyć gruntu związanego z ww. budynkami.

Należy przy tym podkreślić, że:

* niniejsza interpretacja została wydana na podstawie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych;

* analiza załączników dołączonych do wniosku (jego uzupełnieniu) nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Komornika. Zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy, wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów. W związku z tym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy;

* rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337, z późn. zm.) obowiązywało do dnia 31 marca 2011 r. Obecnie w tym zakresie obowiązują przepisy rozdziału 1 Działu XI ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.