ITPP3/4512-18/16/MZ - VAT w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży lokalu niemieszkalnego w drodze licytacji komorniczej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2015 r. (data wpływu 5 stycznia 2016 r.), uzupełnionym w dniach 1, 8 i 15 marca 2016 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży lokalu niemieszkalnego w drodze licytacji komorniczej (...) - jest prawidłowe.

W dniu 5 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 1, 8 i 15 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności sprzedaży lokalu niemieszkalnego w drodze licytacji komorniczej (...).

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (komornik sądowy), zgodnie z wnioskiem wierzyciela, wszczął egzekucję w sprawie... z lokalu niemieszkalnego nr 215 o powierzchni użytkowej 29,40 m² położonego w K. przy ulicy P., dla którego Sąd Rejonowy w K. prowadzi księgę wieczystą o numerze....

Dłużnikiem i właścicielem lokalu jest "L." sp. z o.o. w S. Lokal składa się z 1 pokoju, łazienki i przedpokoju. Według wpisu w KRS dłużnika przedmiotem przeważającej działalności dłużnika jest działalność szpitali, przedmiotem pozostałej działalności dłużnika jest m.in. hotele i podobne obiekty zakwaterowania, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Dłużnik stał się właścicielem lokalu poprzez wniesienie go aportem do spółki. Po sprawdzeniu na stronie Ministerstwa Finansów ustalono, że podmiot "L." sp. z o.o. w S. o podanym identyfikatorze podatkowym NIP nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Dłużnik wezwany do udzielenia informacji komornikowi, oświadczył, że prowadzi działalność gospodarczą, nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, w stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie przysługiwało dłużnikowi prawo do odliczenia VAT przy jej nabyciu, dłużnik nie poniósł nakładów przewyższających 30% jej wartości początkowej i nie skorzystał z prawa odliczenia podatku VAT od tych nakładów, dłużnik nie zlikwidował działalności gospodarczej.

Z tytułu wniesienia lokalu aportem nie były wystawiane faktury VAT. Dłużnik nie jest podatnikiem VAT. Lokal będący przedmiotem egzekucji oddany został do użytku około 2000 r. i od tego czasu wykorzystywany był na cele prowadzonej działalności przez kolejnych właścicieli, jako tzw. "apartament hotelowy".

Aport był czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT (wrzesień 2013).

W toku postępowania egzekucyjnego Dłużnik dokonał sprzedaży lokalu na rzecz "M." sp. z o.o. w K. Dłużnik oświadczył, że:

* transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu VAT;

* Dłużnik i nabywca nie skorzystali z opcji opodatkowania uregulowanej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT;

* nabywca lokalu nie poczynił w nim nakładów, które stanowiłyby co najmniej 30% jego wartości początkowej i nie korzystał z odliczenia VAT z tytułu takich ulepszeń.

Po sprawdzeniu na stronie Ministerstwa Finansów ustalono, że nabywca nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Po uprawomocnieniu się opisu i oszacowania zostanie wyznaczony termin pierwszej licytacji prawa własności lokalu niemieszkalnego o numerze księgi wieczystej.... Z własnością lokalu wiąże się udział w gruncie i będzie on również przedmiotem zbycia w ramach postępowania egzekucyjnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy komornik sądowy w razie skutecznej licytacji wyżej opisanej nieruchomości, dokonujący w świetle art. 18 powołanej wyżej ustawy dostawy towaru obowiązany będzie do obliczenia i uiszczenia za dłużnika należnego podatku VAT, jeżeli tak to, jaka będzie stawka VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanego wyżej stanu faktycznego komornik nie będzie obowiązany do obliczenia i uiszczenia za dłużnika podatku VAT od sprzedanej w trybie licytacji sądowej nieruchomości spółki "L." sp. z o.o. w S., z uwagi na zwolnienie opisane w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej "ustawą" - organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) - dalej jako "k.c." - rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 przywołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści cytowanych powyżej przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze - czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 grudnia 2013 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Ustawodawca, w art. 2 pkt 14 ustawy, definiuje pojęcie "pierwszego zasiedlenia", przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało zatem miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem sprzedaży albo będzie oddany w najem, bądź dzierżawę. Zarówno bowiem dostawa, jak też najem, bądź dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym zaznaczyć należy, że przewidziane przepisami prawa podatkowego określone konsekwencje wystąpienia pierwszego zasiedlenia odnosić można wyłącznie względem zasiedlonego budynku, budowli lub jego części. Innymi słowy, konsekwencje podatkowo-prawne zasiedlenia budynku, budowli, lub jego części odnosić można wyłącznie do zasiedlonej części obiektu (np. całości lub tylko jego części).

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

W myśl ust. 7a tego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W myśl art. 930 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r. poz. 101 z późn. zm.), rozporządzenie nieruchomością po jej zajęciu nie ma wpływu na dalsze postępowanie. Nabywca może uczestniczyć w postępowaniu w charakterze dłużnika. W każdym razie czynności egzekucyjne są ważne tak w stosunku do dłużnika, jak i w stosunku do nabywcy.

W kwestii zbycia przez dłużników zajętej nieruchomości wypowiedział się Sąd Najwyższy w wyrokach z dnia 3 lutego 1998 r. sygn. akt I CKN 403/97 oraz z dnia 7 lutego 2008 r. sygn. akt V CSK 426/07. Stwierdził w nim, że umowa przeniesienia własności zajętej nieruchomości między zbywcą (dłużnikiem), a nabywcą jest ważna, ale całkowicie bezskuteczna w stosunku do wierzycieli, którzy wszczęli egzekucję i pozostaje bez wpływu na dalsze postępowanie egzekucyjne, co oznacza, że egzekucję prowadzi się tak, jak gdyby zbycie nieruchomości nie nastąpiło. Zatem toczy się ono przeciwko dłużnikowi, który uważany jest za właściciela, mimo ziszczenia się skutku rzeczowego umowy w postaci przejścia prawa własności na nabywcę.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Komornik wszczął egzekucję z lokalu niemieszkalnego. Dłużnikiem i właścicielem tego lokalu jest spółka prawa handlowego. Dłużnik stał się właścicielem lokalu poprzez wniesienie go aportem (data aportu: wrzesień 2013 r., była to transakcja podlegająca opodatkowaniu, nie wystawiono faktury VAT). Lokal został oddany do użytku około 2000 r. i od tego czasu wykorzystywany był przez kolejnych właścicieli, jako tzw. "apartament hotelowy". Po sprawdzeniu na stronie Ministerstwa Finansów Komornik ustalił, że Dłużnik nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Dłużnik wezwany do udzielenia informacji Komornikowi oświadczył m.in., że:

* prowadzi działalność gospodarczą;

* nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT;

* w stosunku do ww. nieruchomości nie przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT przy jej nabyciu;

* nie poniósł nakładów przewyższających 30% jej wartości początkowej;

W toku postępowania egzekucyjnego Dłużnik sprzedał lokal innej spółce prawa handlowego. Miało to miejsce w maju 2015 r. Dłużnik oświadczył, że:

* transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu VAT;

* dłużnik i nabywca nie skorzystali z opcji opodatkowania uregulowanej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT;

* nabywca lokalu nie poczynił w nim nakładów, które stanowiłyby co najmniej 30% jego wartości początkowej i nie korzystał z odliczenia VAT z tytułu takich ulepszeń.

Po uprawomocnieniu się opisu i oszacowania zostanie wyznaczony termin pierwszej licytacji prawa własności ww. lokalu niemieszkalnego. Z własnością lokalu wiąże się udział w gruncie i będzie on przedmiotem zbycia w ramach postępowania egzekucyjnego.

Na tym tle Komornik powziął wątpliwość dotyczącą opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości ww. (lokalu) w drodze licytacji.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że - jak wynika z powołanych powyżej wyroków Sądu Najwyższego - postępowanie egzekucyjne toczy się przeciwko dłużnikowi, który uważany jest za właściciela, mimo ziszczenia się skutku rzeczowego umowy w postaci przejścia prawa własności na nabywcę, z tytułu zbycia lokalu opisanego we wniosku Komornik będzie występował w charakterze płatnika, o którym mowa w art. 18 ustawy. Zbycie bowiem tego lokalu w drodze licytacji będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dłużnikiem jest spółka prawa handlowego. Zatem już tylko ten fakt przesądza, że każda sprzedaż obejmująca jej majątek jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy (niezależnie od tego czy jest formalnie zarejestrowanym podatnikiem VAT). Wniosek ten, nie oznacza, że transakcja zbycia tej nieruchomości będzie się wiązała z wygenerowaniem podatku należnego. Wystąpią bowiem przesłanki do zastosowania do niej zwolnienia od podatku. Do opisanej we wniosku dostawy zastosowanie znajdą normy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż od momentu pierwszego zasiedlenia (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy) upłynął już okres dwóch lat (aport był czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT - wrzesień 2013). Wobec powyższego nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji Komornik nie będzie zobowiązany do doliczenia i uiszczenia należnego podatku z tytułu planowanej dostawy.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.