ITPP3/443-89/12/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 lutego 2012 r. (data wpływu 2 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniach 5 marca oraz 15 maja 2012 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku do wyrobu węglowego (węgla) nabywanego i zużywanego przez Gminę - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 marca 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 5 marca oraz 15 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku do wyrobu węglowego (węgla) nabywanego i zużywanego przez Gminę.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina zawarła umowę na dostawę węgla na sezon grzewczy 2011-2012. Węgiel wykorzystywany jest do ogrzewania m.in. Urzędu Gminy, Przedszkola, budynku Ochotniczej Straży Pożarnej, Gminnej Biblioteki, zakładu opieki zdrowotnej, Gminnego Ośrodka Kultury i Sportu. Każdy z wymienionych podmiotów ma odrębną kotłownię, która stanowi własność Gminy. Wyroby węglowe wykorzystywane są przez Gminę na potrzeby ww. podmiotów, tj. podmioty te korzystają tylko z ciepła wytworzonego przez Gminę. Nie uiszczają Gminie opłat z tytułu wytworzonej przez Gminę na ich potrzeby energii (z wyjątkiem NZOZ-ów i apteki oraz lokatorów zajmujących lokale dla celów mieszkaniowych). Właścicielem budynków, w których znajdują się ww. podmioty jest Gmina. Korzystają one z tych budynków na zasadzie trwałego zarządu lub umowy użyczenia (z wyjątkiem NZOZ-ów, apteki oraz lokali gminnych wykorzystywanych do celów mieszkaniowych, które są używane na podstawie umów najmu). Ochotnicza Straż Pożarna działa w formie stowarzyszenia i jest organizacją pożytku publicznego w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie. Gminny Ośrodek Kultury i Sportu oraz Gminna Biblioteka nie działają w celu osiągnięcia zysku i są samorządowymi jednostkami kultury w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy węgiel nabyty przez Gminę w 2012 r. wykorzystywany na potrzeby Ochotniczej Straży Pożarnej, Gminnej Biblioteki oraz Gminnego Ośrodka Kultury i Sportu podlega zwolnieniu od podatku akcyzowego.

Zdaniem Gminy, Gminny Ośrodek Kultury i Sportu, Gminna Biblioteka i OSP nie mieszczą się w katalogu zawartym w art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, jednak w jej ocenie - z uwagi na charakter i cel wymienionych jednostek - wyroby węglowe wykorzystywane przez nie, winny być zwolnionego z podatku akcyzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Z kolei wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy (art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy).

W poz. 19 ww. załącznika pod kodem CN ex 2701 wymieniono: węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. W kolejnej pozycji tego załącznika (tekst jedn.: poz. 20) pod kodem CN ex 2702 wymieniono: węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych. Natomiast w poz. 21 pod kodem CN ex 2704 00 koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy: "ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu".

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Zgodnie z ust. 3 ww. artykułu, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zasadą jest zatem, iż obrót wyrobami węglowymi jest objęty systemem podatku akcyzowego, niemniej prawodawca przewidział liczne wyłączenia od tej zasady.

Zgodnie bowiem z art. 31a ust. 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju przez pośredniczący podmiot węglowy pośredniczącemu podmiotowi węglowemu lub podmiotowi korzystającemu ze zwolnienia, o którym mowa w ust. 2.

W świetle art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy, zwalnia się od akcyzy wyroby węglowe zużywane przez gospodarstwa domowe, organy administracji publicznej, jednostki Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmioty systemu oświaty o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), żłobki i kluby dziecięce, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. Nr 45, poz. 235, Nr 131, poz. 764 i Nr 171, poz. 1016), podmioty lecznicze, o których mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887, Nr 174, poz. 1039 i Nr 185, poz. 1092), jednostki organizacyjne pomocy społecznej, o których mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1362 z późn. zm.), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536 z późn. zm.).

Z kolei podmiot zużywający to - w świetle art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy - podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Wykładnia ww. regulacji prowadzi do wniosku, że warunkiem zasadności zastosowania zwolnienia do wyrobów węglowych (w tym węgla) przeznaczonych do celów opałowych, jest ich docelowe zużywanie m.in. przez organy administracji publicznej. Należy przy tym zaznaczyć, że ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera definicji legalnej zwrotu "organy administracji publicznej".

W związku z powyższym zasadne jest odwołanie się - w ramach wykładni systemowej zewnętrznej - do definicji zawartej w art. 5 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.).

W myśl tego przepisu, przez organy administracji publicznej rozumie się ministrów, centralne organy administracji rządowej, wojewodów, działające w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej i niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego oraz organy i podmioty wymienione w art. 1 pkt 2.

W myśl art. 5 § 2 pkt 6 Kodeksu postępowania administracyjnego, przez organy jednostek samorządu terytorialnego, rozumie się organy gminy, powiatu, województwa, związków gmin, związków powiatów, wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starostę, marszałka województwa oraz kierowników służb, inspekcji i straży działających w imieniu wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty lub marszałka województwa, a ponadto samorządowe kolegia odwoławcze.

Z kolei zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta). W myśl art. 33 ust. 1 tej ustawy, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

W świetle art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 234, poz. 1536 z późn. zm.), organizacjami pozarządowymi są:

Według art. 3 ust. 3 ww. ustawy, działalność pożytku publicznego może być prowadzona także przez:

Ze złożonego wniosku wynika, że Gmina zawarła umowę na dostawę węgla w sezonie grzewczym 2011-2012. Węgiel wykorzystywany jest do ogrzewania m.in. budynków Ochotniczej Straży Pożarnej, Gminnej Biblioteki oraz Gminnego Ośrodka Kultury i Sportu. Każdy z wymienionych budynków ma odrębną kotłownię, która - jak cały budynek - jest własnością Gminy. Wyroby węglowe wykorzystywane są przez Gminę na potrzeby ww. podmiotów, tj. korzystają one jedynie z ciepła wytworzonego przez Gminę.

Na tym tle Gmina powzięła wątpliwość dotyczącą zastosowania zwolnienia od podatku do wyrobu węglowego (węgla) nabywanego i zużywanego przez Gminę.

Mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony we wniosku, powołane regulacje z zakresu podatku akcyzowego oraz przepisy odrębne potwierdzić należy pogląd Gminy, że wyrób węglowy (węgiel) nabywany przez Gminę i zużywany przez jej organy - jako organy administracji publicznej - dla potrzeb ogrzewania budynków, w których znajduje się Gminna Biblioteka oraz Gminny Ośrodek Kultury i Sportu, korzysta ze zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym. Jednostki te należą bowiem do struktury organizacyjnej i finansowej samorządu gminnego.

Powyższa kwalifikacja prawnopodatkowa nie może jednak dotyczyć węgla zużywanego dla potrzeb ogrzania budynku, który jest wykorzystywany przez Ochotniczą Straż Pożarną. Wbrew temu co stwierdziła Gmina w swoim stanowisku OSP - jako jednostka pożytku publicznego działająca w formie stowarzyszenia i organizacyjnie niezależna od Gminy - mieści się w katalogu podmiotów wskazanym w art. 31a ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym. Nie zmienia to jednak faktu, że OSP nie zużywa węgla we własnym imieniu i na własną rzecz. Węgiel ten - co jednoznacznie wynika ze złożonego wniosku - jest w każdym przypadku zużywany jest przez Gminę.

W związku z powyższym stanowisko Gminy oceniając całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Niezależnie od powyższego należy zastrzec, iż według art. 9a ust. 1 pkt 6 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów węglowych do celów innych niż wskazane w art. 31a ust. 2, przy czym za takie użycie uważa się naruszenie warunków zwolnienia, jak i sprzedaż, dostawę wewnątrzwspólnotową albo eksport wyrobów węglowych przez podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2, niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym, zamiast użycia go do celów zwolnionych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.