ITPP3/443-606/14/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2014 r. (data wpływu 21 października 2014 r.), uzupełnionym w dniu 16 stycznia 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania zwolnienia od tego podatku do zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 21 października 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 16 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania zwolnienia od tego podatku do zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sąd Rejonowy w... I Wydział Cywilny, w sprawie o sygnaturze akt..., postanowieniem z dnia... 2012 r. stwierdził, że spadek po Panu... zmarłym dnia... w..., ostatnio tam zamieszkałym, z mocy ustawy nabyły jego żona Pani... oraz siostra Pani..., każda po 1/2 części. Z kolei postanowieniem z dnia... 2012 r. stwierdził, że spadek po ww. Pani..., zmarłej dnia... w.., ostatnio tam zamieszkałej, z mocy ustawy nabył w całości.... Panu... oraz Pani... przysługiwało na prawach wspólności ustawowej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Prawo to powstało w dniu... 1987 r. z przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Przydział na lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego Państwo... otrzymali dnia... 1973 r. W skład spadku po pani. wchodzi więc wynoszący 3/4 udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. Udział wynoszący 1/4 należy do spadkobierców ww. Pani. Ponadto:

3. Wojewoda... (dalej jako "Wnioskodawca") nie dokonywał i nie dokonuje ulepszeń przedmiotowego lokalu;

4. pozostali współwłaściciele nie dokonywali i nie dokonują ulepszeń przedmiotowego lokalu.

Wnioskodawca planuje sprzedaż wynoszącego 3/4 udziału w spółdzielczym prawie, wchodzącego w skład spadku po Pani.... Sprzedaż ta poprzedzona zostanie pisemnym przetargiem nieograniczonym. Spadkobiercy Pani... wstępnie zadeklarowali wolę sprzedaży przysługującego im udziału w przedmiotowym spółdzielczym prawie, wynoszącego 1/4, razem ze sprzedażą udziału.... Przedmiotowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego wycenione zostało przez rzeczoznawcę majątkowego na kwotę... zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu do wniosku).

Czy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2304 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), sprzedaż przysługującego Skarbowi Państwa w 3/4 części udziału w ww. spółdzielczym prawie do lokalu mieszkalnego, jest zwolniona od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wojewody (sformułowanym ostatecznie w uzupełnieniu do wniosku), sprzedaż przysługującego Skarbowi Państwa w 3/4 części udziału w ww. spółdzielczym prawie do lokalu mieszkalnego, korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Z uwagi na fakt, że:

1. w stosunku do tego udziału, w razie jego sprzedaży, Skarbowi Państwa nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

2. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie lokalu będącego przedmiotem tego udziału, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nie zachodzi podstawa zwolnienia od opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, lokal będący przedmiotem ww. spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, poczynając od 2 marca 1993 r. do dnia dzisiejszego, nie był przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) - dalej jako "ustawa" - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

(...);

5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

(...);

7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) - dalej jako "k.c." - rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Z kolei w myśl art. 46 § 1 k.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 k.c. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Współwłaścicielom przysługują idealne udziały we wspólnym prawie własności. Współwłasność przedstawia się zatem jako prawo własności składające się z zespolonych udziałów (Edward Gniewek, "Kodeks cywilny. Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe". Komentarz, Zakamycze 2001, komentarz do art. 195).

W konsekwencji współwłasność nie cechuje się fizycznym rozgraniczeniem własności w określonej rzeczy. Nie można przypisać jej określonego fizycznego składnika w rzeczy wspólnej.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 k.c., współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 cyt. przepisu).

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k.c.).

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów np. gruntów, czy budowli, mieści się współwłasność, jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest także udział w gruncie, czy budowli (w prawie własności nieruchomości). Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za towary udziały lub inne prawa o charakterze udziałowym, które dają ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności, czy też posiadania nieruchomości - art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 2006 r. Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Jak już wskazano powyżej, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel.

W związku z powyższym, sprzedaż udziału w prawie własności gruntu lub budowli należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca zdefiniował pojęcie "pierwszego zasiedlenia", przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało zatem miejsce wówczas, gdy wybudowany albo zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem dostawy albo będzie oddany w najem, dzierżawę, leasing, itp. Zarówno bowiem dostawa (nawet zwolniona od podatku), jak też najem, dzierżawa, albo leasing są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spadkodawcy oraz jego żonie przysługiwało na prawach wspólności ustawowej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Prawo to powstało w 1987 r. z przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. W 2012 r. spadek po Spadkodawcy z mocy ustawy nabyły jego żona oraz siostra, każda po 1/2 części. Z kolei spadek po żonie Spadkodawcy z mocy ustawy w tym samym roku nabył w całości Skarb Państwa. W skład spadku po żonie Spadkodawcy wchodzi zatem udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego wynoszący 3/4. Udział wynoszący 1/4 należy do spadkobierców siostry Spadkodawcy. Lokal, będący przedmiotem spółdzielczego własnościowego prawa, nie był ulepszany co najmniej od 1999 r. (od tego roku lokal ten stoi pusty). Ponadto:

3. Wnioskodawca nie dokonywał i nie dokonuj ulepszeń przedmiotowego lokalu;

4. pozostali współwłaściciele nie dokonywali i nie dokonują ulepszeń przedmiotowego lokalu.

Wnioskodawca planuje sprzedaż wynoszącego 3/4 udziału w spółdzielczym prawie. Spadkobiercy siostry Spadkodawcy wstępnie zadeklarowali wolę sprzedaży przysługującego im udziału w przedmiotowym spółdzielczym prawie, wynoszącego 1/4, razem ze sprzedażą udziału Skarbu Państwa.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą zasadności zastosowania zwolnienia od tego podatku do zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że zasadny jest pogląd Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, o którym mowa we wniosku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Ze złożonego wniosku nie wynika bowiem, aby lokal ten był - na moment planowanej sprzedaży - zasiedlony w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, skoro od 2 marca 1993 r. nie był przedmiotem żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu. Wobec tego jedyną podstawą zwolnienia od podatku dostawy tego prawa może być - jak już wskazano powyżej - art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Wynika to z faktu, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od jego nabycia, a ponadto nie poniósł żadnych wydatków na jego ulepszenie, które to wydatki wiązałyby się z prawem do odliczenia podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.